2018年10月31日，國家稅務總局頒布了2018年第52號公告——《國家稅務總局關于責任保險費企業所得稅稅前扣除有關問題的公告》，明確了“企業參加雇主責任險、公眾責任險等責任保險，按照規定繳納的保險費，準予在企業所得稅稅前扣除。”并同時規定該公告適用于2018年度及以后年度企業所得稅匯算清繳。

　　該公告一度成為財稅圈關注的熱點。大家普遍關注兩點：一是贊揚其正面意義，正如公告解讀提到的，“對企業分散經營責任風險、切實保護當事人權益、促進社會和諧穩定具有重要的作用”，是廣大納稅人的重大利好，自無疑義；另一點是，2018年以前的雇主責任險、公眾責任險不能稅前扣除嗎？公告規定適用于2018年及以后的企業所得稅匯算清繳，似乎不具備溯及力，有法理依據嗎？應該如何看待該公告的溯及力？

　　首先提出一個觀點，作為我們討論問題的基礎：

　　稅的問題，終舊是法律問題。根據民主法治理論，國家是人民的代理人，代理人就是仆人，仆人想從主人口袋掏出銀子來花，必須經過主人的同意。而法律代表了人民的同意，沒有法律規定，就沒有人民的同意，也就沒有稅收，這就是“無代表，不納稅”、“稅收法定”的原理所在。這種理論看似空洞或理想主義，但確有法律的實證依據，也是探求問題實質，尋找解決問題根本之道的起點。稅務總局公告清晰明了：“本公告適用于2018年度及以后年度企業所得稅匯算清繳。”如果不把該公告放進法律這個有機體系中從整體上去把握，不從法理上去分析，問題的討論就進入了死胡同。

　　但實證又是法理分析的基礎。分析稅收問題，不從找法條入手，那都是自說自話，難以讓人信服。因此，本文針對以下問題，從法條的實證分析入手，必要時輔之以法理分析，希望能一步步找到問題的答案。

　　一、稅務總局公告的勢力范圍

　　《立法法》第八十條規定：“沒有法律或者國務院的行政法規、決定、命令的依據，部門規章不得設定減損公民、法人和其他組織權利或者增加其義務的規范，不得增加本部門的權力或者減少本部門的法定職責。”減損公民權利或增加其義務，必須有法律、國務院的行政法規、決定、命令為依據。收稅，自然屬于減損公民權利的事，屬于該條款的約束范圍。沒有法定依據，規章都不能設定減損公民權利的事，公告就更別提了。

　　那關于企業所得稅收還是不收、怎么收的問題，法律和行政法規到底是怎么規定的呢？

　　《企業所得稅法》第八條規定，“企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。”規定了稅前扣除標準的三項要求，真實性、合理性和相關性。第二十條：“本章規定的收入、扣除的具體范圍、標準和資產的稅務處理的具體辦法，由國務院財政、稅務主管部門規定。”授權稅務總局對收入、扣除的具體范圍、標準作出規定，既然是“具體規定”，那就是必然有法律的原則性規定，然后在原則性規定的基礎上進一步作出細化的、具體的、操作性強的規定。以上法條，為稅務總局公告效力劃定了勢力范圍，此為勢力范圍一，可簡稱為“規定性的權力”。

　　但這個問題，其實也是一個比較麻煩的問題。如何理解“具體范圍”、“具體方法”？

　　本文認為，從真實性來說，沒有原則和具體的問題，真實就是真實，我們不能說，原則上真實，具體來說不真實，這一點，稅務總局并沒有被授權作出具體規定。而合理性和相關性，是一個相對原則、抽象的指標，有必要授權稅務總局作出具體規定。何為“收入、扣除的具體范圍、標準”？舉例來說，金融資產的浮盈浮虧，并不在收入和費用的扣除范圍，而是以實際實現的收入和真實發生的成本為基礎來確定；何為“資產的稅務處理的具體辦法”？舉例來說，指的是如何確定計稅基礎和折舊、推銷方法。這些都是在《企業所得稅法》有原則規定的基礎上作出的具體規定，這些就屬于稅務總局被授權的范圍，也就是稅務總局公告的效力范圍。

　　很多稅務爭議案件，其實問題的焦點都應該落在這個點上，即稅務總局相關規范性文件的規定，是不是在其勢力范圍內。比如，某經營地下人防工程的大公司，發生巨額退貨，以前繳納的稅款能不能退？按稅總相關規定來說，不能退，只能沖減退貨當年的收入。我們就應該分析，稅總的這個規定，規定的是不是收入的具體范圍，該規定是否在法律授權范圍內作出規定。但從公開的案例資料來看，企業辯論的焦點卻集中于征稅與否不相干的其他方面，自然難以取得良好的訴爭效益。