一、案例背景

　　J商場的經營模式包括自采自營、品牌聯營、柜臺租賃三種基本形態。無論哪一種經營模式，顧客的付款取貨流程都是一樣的，即：

　　1.顧客購物時由各專柜服務人員統一開具銷售小票；

　　2.顧客憑銷售小票到收銀臺付款；

　　3.顧客付款后憑蓋有公章及私章的銷售小票及電腦單再到各專柜取貨；

　　4.顧客憑電腦小票在收銀臺（或總服務臺）開具發票。

　　J商場實施統一管理、統一收款開票，很好地保持了運營效率，也樹立了整齊、規范的商場形象。可是在國稅局組織的行業檢查中，J商場卻因為引以為豪的商業模式而惹來一場風波。原來，J商場內有若干家品牌聯營的金銀首飾專柜（以下簡稱“專柜”，不構成分支機構），零售各類珠寶、鉆石和金銀飾品。根據《關于調整金銀首飾消費稅納稅環節有關問題的通知》（財稅字[1994]95號）的規定：在中華人民共和國境內從事金銀首飾零售業務的單位和個人，為金銀首飾消費稅的納稅義務人，應按銷售額的5%繳納消費稅。稅務機關發現J商場一直沒有申報繳納消費稅，要求自查補繳稅款和滯納金。

　　J商場覺得很委屈，認為是專柜才是零售金銀首飾的主體，負有申報繳納消費稅的義務。商場代聯營專柜對外開票僅是維護商場形象和便于統一管理的一種手段，況且J商場不具有銷售金銀的資質，銷售金銀首飾屬于違規行為。

　　但是，在J商場內經營品牌金銀首飾專柜的商家認為，零售是對消費者的銷售，既然是J商場對顧客統一收款開票，就應該由其申報繳納零售金銀首飾的消費稅，專柜商家不應當成為金銀首飾的消費稅納稅人。

　　J商場和專柜各執一詞，爭執不下，誰也不愿意承擔補繳消費稅的責任。Y商場將統一開具發票作為一種管理手段，在這種新的商業模式下究竟是誰零售金銀首飾？

　　二、案例分析

　　（一）從零售概念的角度分析

　　《關于調整金銀首飾消費稅納稅環節有關問題的通知》（財稅字[1994]95號）規定：在中華人民共和國境內從事金銀首飾零售業務的單位和個人，為金銀首飾消費稅的納稅義務人。“零售”一詞源自法語，意思是“切碎”，是以一種基本的銷售活動，即大批量買進然后小批量賣出。“零售”是“批發”的對稱，但是兩者的根本區別不是一次性賣出數量的多少，而是在流通領域中的定位。零售，是指商品經營者或生產者把商品賣給個人消費者或社會團體消費者的交易活動，是商品從流通領域進入消費領域的過渡環節；而批發僅是商品在流通領域內部流轉的一個環節。大家熟悉的“團購”，雖然量大，但也屬于零售而非批發。稅收文件對零售金銀首飾課征消費稅，對批發金銀首飾不征收消費稅。國家稅務總局《關于印發<金銀首飾消費稅征收管理辦法>的通知》（國稅發[1994]267號）規定：經中國人民銀行總行批準經營金銀首飾批發業務的單位將金銀首飾銷售給同時持有《經營金銀制品業務許可證》（以下簡稱《許可證》）影印件及《金銀首飾購貨（加工）管理證明單》（以下簡稱《證明單》，樣式及填寫說明附后）的經營單位，不征收消費稅。

　　但是，僅分析零售和批發的概念，還不足以判斷誰是金銀首飾的消費稅納稅義務人，因為零售商并不等同于最后向消費者收款開票的經營主體。

　　（二）從發票功能的角度分析

　　J商場的理由也值得我們反復咀嚼和深思：開具發票是否就等同于銷售？《中華人民共和國發票管理辦法》（國務院令第587號）第三條規定：發票，是指在購銷商品、提供或者接受服務以及從事其他經營活動中，開具、收取的收付款憑證。從功能來看，發票可以是購銷商品的收付款憑證，也可以是從事其他經營活動的收付款憑證。比如，在商品房買賣中，房產開發商預收購房款屬于增值稅的“未發生銷售行為的不征稅項目”，但仍可以開具普通發票給購房者；在售后回購中，出租方和承租方雖然彼此開票但是卻都按照融資業務進行會計處理。因此，將開具發票就等同于銷售的“一刀切”觀點并不嚴謹。在新的商業模式下，完全有可能出現開具發票但不是購銷業務的更多情形。

　　因此，J商場統一收款開票的作法，也不能直接推斷出為J商場就是零售金銀首飾的消費稅納稅義務人。

　　（三）從會計處理的角度分析