解讀國(guó)稅發(fā)[2008]115號(hào)：資產(chǎn)評(píng)估增值繳個(gè)稅需把握四個(gè)要點(diǎn)

　　近日，長(zhǎng)沙工商代辦，國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)了《關(guān)于資產(chǎn)評(píng)估增值計(jì)征個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2008]115號(hào)），對(duì)資產(chǎn)評(píng)估增值計(jì)征個(gè)人所得稅問(wèn)題作出明確規(guī)定。值得注意的是，該通知只適用于自然人，不適用于個(gè)體工商戶等其他個(gè)人。除此之外，筆者認(rèn)為該通知在執(zhí)行過(guò)程中，還需要特別把握住以下4點(diǎn)。

　　第一，看清企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值后的去向。評(píng)估增值轉(zhuǎn)增個(gè)人股本的部分征稅，未轉(zhuǎn)部分不可征稅。文件規(guī)定，個(gè)人（自然人，下同）股東從被投資企業(yè)取得的、以企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值轉(zhuǎn)增個(gè)人股本的部分，屬于企業(yè)對(duì)個(gè)人股東股息、紅利性質(zhì)的分配，按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。稅款由企業(yè)在轉(zhuǎn)增個(gè)人股本時(shí)代扣代繳。比如，某自然人組建的股份公司資產(chǎn)評(píng)估增值200萬(wàn)元，董事會(huì)決定拿出120萬(wàn)元按照股份比例分配給全體股東作為股本增量，那么作為扣繳義務(wù)人的股份公司只能就已轉(zhuǎn)增個(gè)人股本的120萬(wàn)元分別扣繳個(gè)人所得稅，而不是就資產(chǎn)評(píng)估增值總量200萬(wàn)元來(lái)扣繳個(gè)人所得稅。

　　第二，理清資本公積金轉(zhuǎn)增個(gè)人股本的征免政策。我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的可計(jì)入資本公積的貸項(xiàng)有4個(gè)內(nèi)容：資本溢價(jià)、資產(chǎn)評(píng)估增值、捐贈(zèng)資本和資本折算差額。按照我國(guó)財(cái)務(wù)制度規(guī)定，資本公積只能按照法定程序轉(zhuǎn)增資本。國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》（國(guó)稅發(fā)[1997]198號(hào)）第一條規(guī)定，股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對(duì)個(gè)人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個(gè)人所得，不征收個(gè)人所得稅。此后，國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過(guò)程中個(gè)人股增值所得應(yīng)納個(gè)人所得稅的批復(fù)》（國(guó)稅函發(fā)[1998]289號(hào)）中提出“《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》（國(guó)稅發(fā)[1997]198號(hào)）中所表述的‘資本公積金’，是指股份制企業(yè)股票溢價(jià)發(fā)行收入所形成的資本公積金。將此轉(zhuǎn)增股本由個(gè)人取得的數(shù)額，不作為應(yīng)稅所得征收個(gè)人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個(gè)人所得部分，應(yīng)當(dāng)依法征收個(gè)人所得稅。”也就是說(shuō)，用資本公積金中的股本溢價(jià)來(lái)轉(zhuǎn)增個(gè)人股本，屬于不作為應(yīng)稅所得部分。可見(jiàn)，在實(shí)際工作中，要想處理好資本公積金轉(zhuǎn)增個(gè)人股本的涉稅業(yè)務(wù)，一定要先理清轉(zhuǎn)增的個(gè)人股本的來(lái)龍去脈。

　　第三，劃清用非貨幣性資產(chǎn)評(píng)估增值取得的個(gè)人所得的征免時(shí)間。非貨幣性資產(chǎn)，指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，包括存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資以及不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。國(guó)稅發(fā)[2008]115號(hào)文規(guī)定，個(gè)人以評(píng)估增值的非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資取得股權(quán)的，對(duì)個(gè)人取得相應(yīng)股權(quán)價(jià)值高于該資產(chǎn)原值的部分，屬于個(gè)人所得，按照“財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。稅款由被投資企業(yè)在個(gè)人取得股權(quán)時(shí)代扣代繳。對(duì)通知發(fā)布之前已經(jīng)發(fā)生的個(gè)人以評(píng)估增值的非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資暫未繳納個(gè)人所得稅的，通知規(guī)定，投資企業(yè)應(yīng)將個(gè)人股東投資的非貨幣性資產(chǎn)的原始價(jià)值和增值情況、個(gè)人股東基礎(chǔ)信息等資料登記臺(tái)賬，并向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。而國(guó)家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)評(píng)估增值暫不征收個(gè)人所得稅的批復(fù)》（國(guó)稅函[2005]319號(hào)）規(guī)定：“對(duì)個(gè)人將非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估后投資于企業(yè)，其評(píng)估增值取得的所得在投資取得企業(yè)股權(quán)時(shí)，暫不征收個(gè)人所得稅。在投資收回、轉(zhuǎn)讓或清算股權(quán)時(shí)如有所得，再按規(guī)定征收個(gè)人所得稅，其‘財(cái)產(chǎn)原值’為資產(chǎn)評(píng)估前的價(jià)值。”

　　第四，界清文件要求的非貨幣資產(chǎn)的原始價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)。國(guó)稅發(fā)[2008]115號(hào)文件規(guī)定，個(gè)人不能提供完整、準(zhǔn)確財(cái)產(chǎn)（資產(chǎn)）原值憑證的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可依法核定其財(cái)產(chǎn)原值。