旅游設施轉讓土地增值稅政策分析

　　某旅游開發公司將景區的開發經營權出售給另一家開發企業。因該旅游開發公司已經開發了一些懸空棧道、基礎設施，因而在轉讓經營權時，主要依據這部分固定資產作價。對于景區內建造的旅游設施轉讓要不要繳納土地增值稅，公司與稅務機關存在分歧。稅務機關認為該公司實質上轉讓了地面建筑物及構筑物，屬于轉讓不動產，應繳納土地增值稅；而該公司認為轉讓的是旅游景區的經營開發權，在所簽訂的協議中也明確說明是經營開發權的轉讓，不屬于土地增值稅征稅范圍。此轉讓行為究竟要不要繳納土地增值稅？

　　企業發生上述旅游設施轉讓行為究竟要不要繳納土地增值稅，涉及的是土地增值稅的征稅范圍問題。

　　《土地增值稅暫行條例》第二條規定，轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物（以下簡稱轉讓房地產）并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人，應當依照本條例繳納土地增值稅。《土地增值稅暫行條例實施細則》第二條至第四條規定，轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為，不包括以繼承、贈與方式無償轉讓房地產的行為；條例第二條所稱的國有土地，是指按國家法律規定屬于國家所有的土地；條例第二條所稱的地上的建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各種附屬設施；條例第二條所稱的附著物，是指附著于土地上的不能移動，長沙公司注冊，一經移動即遭損壞的物品。從上述規定分析，土地增值稅是針對納稅人轉讓房地產行為征收的稅種，稅法規定的房地產包括土地使用權、地上建筑物及其附著物。但是，上述規定也未特別明確獨立轉讓地面建筑物或附著物是否屬于轉讓房地產，是否屬于征稅范圍。

　　國家稅務總局《關于印發〈土地增值稅宣傳提綱〉的通知》（國稅函發[1995]110號）第四條就土地增值稅的征收范圍進一步明確，根據《條例》的規定，凡轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入的行為都應繳納土地增值稅。這樣界定有三層含意：一是土地增值稅僅對轉讓國有土地使用權的征收，對轉讓集體土地使用權的不征稅。這是因為，根據《土地管理法》的規定，國家為了公共利益，可以依照法律規定對集體土地實行征用，依法被征用后的土地屬于國家所有。未經國家征用的集體土地不得轉讓。如要自行轉讓是一種違法行為。對這種違法行為應由有關部門依照相關法律來處理，而不應納入土地增值稅的征稅范圍。二是只對轉讓的房地產征收土地增值稅，不轉讓的不征稅。如房地產出租，雖然取得了收入，但沒有發生房地產的產權轉讓，不應屬于土地增值稅的征收范圍。三是對轉讓房地產并取得收入的征稅，對發生轉讓行為而未取得收入的不征稅。如通過繼承、贈與方式轉讓房地產的，雖然發生了轉讓行為，但未取得收入，就不能征收土地增值稅。按照文件規定，第一類單獨轉讓土地使用權屬于征稅范圍，而第二類和第三類還是強調轉讓房地產，也未明確獨立建筑物及附著物轉讓或銷售是否屬于征稅范圍。

　　根據稅法規定，只要是屬于房地產轉讓就屬于征稅范圍，而不屬于房地產轉讓則不屬征稅范圍。那么，什么是房地產呢？房地產是房產和地產的統稱。一般根據房產坐落在土地之上而土地是不能移動這一特點，將房地產稱之為不動產。房產和地產是緊密相聯的，從物質形態上看，房產和地產是連為一體的，房依地建、地為房載，二者不可分離。從價值形態上看，房價和地價雖然可以分開計算，但從實際交易情況看，兩者是互相聯系的。在我國的“房隨地走”、“地隨房走”都是合法的運轉形式，在房地產交易價格中一般不分別標明地價與房價，而是將房地產合在一起計價。《城市房地產管理法》第三十一條規定，房地產轉讓、抵押時，房屋的所有權和該房屋占用范圍內的土地使用權同時轉讓、抵押。第四十一條規定，房地產轉讓時，土地使用權出讓合同載明的權利、義務隨之轉移。據此得出房地產存在的兩種形態結論：1.土地使用權；2.土地使用權和房產權。獨立的房產權或地面建筑物及附著物交易不屬于房地產交易。也就是說，土地增值稅的征稅范圍就是屬于上述兩種形態的交易行為。關于這方面的理解，也可以從土地增值稅開征的意義以及扣除項目的規定中看出，開征土地增值稅的目的和意義是為了規范土地、房地產市場交易秩序，合理調節土地增值收益。而在土地增值稅扣除項目中，無論是轉讓開發產品還是轉讓舊房，計算土地增值稅時首要扣除的項目都是取得土地使用權所支付的地價款。