目前，變票虛抵消費稅的行為在刑事司法實踐中大多按照虛開犯罪處理，這種未加以區(qū)分增值稅與消費稅抵扣原理，虛開犯罪與逃稅犯罪構成要件的做法有損司法公正，損害刑事被告人的合法權益。因此，要對變票虛抵消費稅與傳統(tǒng)虛開騙抵增值稅的行為進行嚴格的區(qū)分。

　　一、消費稅征收環(huán)節(jié)及其抵扣制度的特殊性成為變票行為存在的客觀原因

　　一般大家比較了解的就是一般納稅人通過增值稅專用發(fā)票可以抵扣增值稅進項稅額。對稅法不是很了解的人，很少有知道增值稅專用發(fā)票也是抵扣消費稅稅款的合法有效憑證的。根據國家稅務總局《消費稅若干具體問題的規(guī)定》（國稅發(fā)[1993]156號）第三條第（三）（四）項、《財政部國家稅務總局關于調整和完善消費稅政策的通知》（財稅[2006]33號）等條款的規(guī)定，外購或委托加工以上條款范圍內的已稅原材料（作為下一環(huán)節(jié)的原料使用，也屬于消費稅應稅消費品），應稅消費品準予從應納稅額中扣除原料已納的消費稅稅款。

　　由于消費稅征收環(huán)節(jié)以及抵扣稅款的特殊性，只要將增值稅專用發(fā)票上的貨物名稱由非應稅消費品變更為應稅消費品，下游用票企業(yè)便可以利用增值稅專用發(fā)票進行消費稅稅款的抵扣，從而達到少繳消費稅的目的。雖然國家稅務總局出臺了2012年第47號公告，長沙工商稅務，規(guī)定工業(yè)企業(yè)以外的單位和個人將外購的消費稅非應稅產品以消費稅應稅產品對外銷售的，視為應稅消費品的生產行為，按規(guī)定征收消費稅。另外國家稅務總局2015年39號公告規(guī)定，外購應稅消費品未繳納消費稅的，納稅人應將已抵扣的消費稅稅款，從核實當月允許抵扣的消費稅中沖減。2012年47號公告以及2015年39號公告在一定程度上堵住了消費稅抵扣的漏洞。但是在利益的驅使下，仍然存在商貿企業(yè)回避稅收監(jiān)管不申報繳納消費稅或者通過設立空殼公司進行變票的情況。

　　二、目前司法實踐中對變票虛抵消費稅行為一般也按虛開處理

　　根據《發(fā)票管理辦法》第二十二條第二款以及第三十七條規(guī)定，存在為他人、為自己開具與實際經營業(yè)務情況不符的發(fā)票；讓他人為自己開具與實際經營業(yè)務情況不符的發(fā)票；介紹他人開具與實際經營業(yè)務情況不符的發(fā)票等以上三種情形的，由稅務機關沒收違法所得。虛開金額在1萬元以下的，可以并處5萬元以下的罰款；虛開金額超過1萬元的，并處5萬元以上50萬元以下的罰款。實務中，針對僅僅只是變更發(fā)票品名未造成消費稅抵扣損失的行為一般只按照《發(fā)票管理辦法》的規(guī)定沒收違法所得并處罰款即可，有構成犯罪的一般也是按照逃稅罪進行查處。變票虛抵消費稅的行為的特殊之處在于其利用變名的增值稅專用發(fā)票抵扣了消費稅稅款，造成了消費稅稅款的損失，因此實務中一般將其視為虛開增值稅專用發(fā)票犯罪。筆者認為，此種將變票虛抵消費稅的行為是否屬于虛開應該綜合考量刑法第二百零五條所要保護的法益、立法目的、構成要件等。同時也應該認識到變票虛抵消費稅與傳統(tǒng)虛開騙抵增值稅的行為存在本質差異，應當予以區(qū)分，不能將變票虛抵消費稅的行為也定性為虛開犯罪。

　　三、變票虛抵消費稅與傳統(tǒng)虛開騙抵增值稅存在本質差異

　　增值稅的抵扣和消費稅的抵扣兩者雖都涉及到增值稅專用發(fā)票，同時也都涉及到抵扣稅款，但是兩者之間存在本質的差別，不僅在抵扣范圍、抵扣時限、期末留抵、扣稅手續(xù)上存在差異，抵扣方法上也大有不同。本文將從增值稅與消費稅的征稅原理入手，著重分析兩者抵扣方式的差異，明確兩者之間的本質差別。

　　傳統(tǒng)虛開騙抵增值稅：

　　從計稅原理上說，增值稅是對應稅銷售行為中多個環(huán)節(jié)的新增價值征收的一種流轉稅。增值稅實行價外稅，也就稅負最終由消費者承擔，有增值才征稅沒有增值不征稅，但在實際當中，貨物新增價值或附加值在生產和流通過程中是很難準確計算的。因此，我國也采用國際上的普遍采用的稅款抵扣的辦法，即根據銷售貨物或勞務的銷售額，按規(guī)定的稅率計算出銷項稅額，然后扣除取得該貨物或勞務時所支付的增值稅款，也即進項稅額，其差額就是增值部分應交的稅額，這種計算方法體現(xiàn)了按增值因素計稅的原則。

　　例如，A企業(yè)購進貨物，銷售給B企業(yè)。A企業(yè)113元購進，不含稅成本100元，進項稅13元。A企業(yè)購進貨物后再以339元賣出，不含稅收入300元，銷項稅39元。按照銷項減去進項的計算方法，A公司應繳增值稅26元。該筆交易中，納稅人是A企業(yè)，但稅負人是B企業(yè)。B企業(yè)在賣貨的同時把需要在該環(huán)節(jié)申報繳納的增值稅稅款轉移給A企業(yè)，A企業(yè)需要將增值部分稅款上繳。該筆交易中，國家應收增值稅稅款為前手B企業(yè)繳納的13元以及A企業(yè)需要繳納的26元。