財(cái)稅【2018】32號(hào)文件第一條和第二條的規(guī)定，納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%和10%。納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，原適用11%扣除率的，扣除率調(diào)整為10%。也就是，自2018年5月1日之后，增值稅稅率只有16%、10%和6%三檔，小規(guī)模納稅人和簡(jiǎn)易計(jì)稅的建筑企業(yè)的增值稅征收率為3%，房地產(chǎn)企業(yè)簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目的增值稅稅率為5%。因?yàn)檫@個(gè)政策的出臺(tái)，好多發(fā)包方就希望施工企業(yè)按10%或降低一個(gè)點(diǎn)進(jìn)行工程結(jié)算，這個(gè)要求究竟合不合理，可不可行呢？且看肖太壽博士的精典解析。

　　根據(jù)財(cái)稅【2018】32號(hào)文件第一條和第二條的規(guī)定，納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%和10%。納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，原適用11%扣除率的，扣除率調(diào)整為10%。也就是，自2018年5月1日之后，增值稅稅率只有16%、10%和6%三檔，小規(guī)模納稅人和簡(jiǎn)易計(jì)稅的建筑企業(yè)的增值稅征收率為3%，房地產(chǎn)企業(yè)簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目的增值稅稅率為5%。在這種增值稅稅率變化的情況下，2018年5月1日之前的未完工工程，或者2018年5月1日前已完工工程但未結(jié)算，5月1日后才進(jìn)行的工程結(jié)算，發(fā)包方或業(yè)主能否按照10%或降低一個(gè)增值稅點(diǎn)與施工企業(yè)進(jìn)行工程結(jié)算呢？

　　（一）發(fā)包方按照10%與施工企業(yè)結(jié)算5月1日前的未完工工程違背相關(guān)國(guó)家行政法規(guī)規(guī)定。

　　《中華人民共和國(guó)招標(biāo)投標(biāo)法》第四十六條規(guī)定：“招標(biāo)人和中標(biāo)人應(yīng)當(dāng)自中標(biāo)通知書(shū)發(fā)出之日起三十日內(nèi)，按照招標(biāo)文件和中標(biāo)人的投標(biāo)文件訂立書(shū)面合同。招標(biāo)人和中標(biāo)人不得再行訂立背離合同實(shí)質(zhì)性內(nèi)容的其他協(xié)議。”第五十九條規(guī)定：“招標(biāo)人與中標(biāo)人不按照招標(biāo)文件和中標(biāo)人的投標(biāo)文件訂立合同的，或者招標(biāo)人、中標(biāo)人訂立背離合同實(shí)質(zhì)性內(nèi)容的協(xié)議的，責(zé)令改正；可以處中標(biāo)項(xiàng)目金額千分之五以上千分之十以下的罰款。”《中華人民共和國(guó)招標(biāo)投標(biāo)法實(shí)施條例》第五十七條規(guī)定：“招標(biāo)人和中標(biāo)人應(yīng)當(dāng)依照招標(biāo)投標(biāo)法和本條例的規(guī)定簽訂書(shū)面合同，合同的標(biāo)的、價(jià)款、質(zhì)量、履行期限等主要條款應(yīng)當(dāng)與招標(biāo)文件和中標(biāo)人的投標(biāo)文件的內(nèi)容一致。招標(biāo)人和中標(biāo)人不得再行訂立背離合同實(shí)質(zhì)性內(nèi)容的其他協(xié)議。”《中華人民共和國(guó)招標(biāo)投標(biāo)法實(shí)施條例》第七十五條規(guī)定：“招標(biāo)人和中標(biāo)人不按照招標(biāo)文件和中標(biāo)人的投標(biāo)文件訂立合同，合同的主要條款與招標(biāo)文件、中標(biāo)人的投標(biāo)文件的內(nèi)容不一致，或者招標(biāo)人、中標(biāo)人訂立背離合同實(shí)質(zhì)性內(nèi)容的協(xié)議的，由有關(guān)行政監(jiān)督部門責(zé)令改正，可以處中標(biāo)項(xiàng)目金額5‰以上10‰以下的罰款。”

　　《建設(shè)工程價(jià)款結(jié)算暫行辦法》（財(cái)建[2004]369號(hào)）第六條第二款“合同價(jià)款在合同中約定后，任何一方不得擅自改”；《建設(shè)工程價(jià)款結(jié)算暫行辦法》（財(cái)建[2004]369號(hào)）第二十二條規(guī)定：“發(fā)包人與中標(biāo)的承包人不按照招標(biāo)文件和中標(biāo)的承包人的投標(biāo)文件訂立合同的，或者發(fā)包人、中標(biāo)的承包人背離合同實(shí)質(zhì)性內(nèi)容另行訂立協(xié)議，造成工程價(jià)款結(jié)算糾紛的，另行訂立的協(xié)議無(wú)效，由建設(shè)行政主管部門責(zé)令改正，并按《中華人民共和國(guó)招標(biāo)投標(biāo)法》第五十九條進(jìn)行處罰。”

　　根據(jù)以上規(guī)定，施工合同的內(nèi)容不得背離招標(biāo)文件的實(shí)質(zhì)性條款，否則就觸犯了招標(biāo)投標(biāo)法的強(qiáng)制性規(guī)定，就是無(wú)效條款或無(wú)效合同。也即并非招投標(biāo)的內(nèi)容都自然轉(zhuǎn)化為合同條款，中標(biāo)之后，雙方在協(xié)商簽訂正式合同的過(guò)程中，可能完全保留招投標(biāo)書(shū)的內(nèi)容，也可能會(huì)進(jìn)一步修改招投標(biāo)書(shū)的內(nèi)容。當(dāng)然，修改的內(nèi)容必須是非實(shí)質(zhì)性內(nèi)容，否則有可能會(huì)導(dǎo)致無(wú)效合同。當(dāng)然，施工合同的非實(shí)質(zhì)內(nèi)容可以與招投標(biāo)文件不相一致。按照《招標(biāo)投標(biāo)法》第四十八條關(guān)于“中標(biāo)人應(yīng)當(dāng)按照合同約定履行義務(wù)，完成中標(biāo)項(xiàng)目”的規(guī)定，遇到合同內(nèi)容改變了招投標(biāo)書(shū)內(nèi)容的情況時(shí)，雙方的權(quán)利義務(wù)應(yīng)當(dāng)由正式的合同（前提為合同合法有效）來(lái)確立。也就是說(shuō)，中標(biāo)后進(jìn)行修改的合同與招投標(biāo)文件之間有沖突的，雙方的權(quán)利義務(wù)應(yīng)以合同為準(zhǔn)，不能以招投標(biāo)文件為準(zhǔn)。

　　《中華人民共和國(guó)合同法》第七條規(guī)定：“當(dāng)事人訂立、履行合同，應(yīng)當(dāng)遵守法律、行政法規(guī)，尊重社會(huì)公德，不得擾亂社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序，損害社會(huì)公共利益”，第五十二條“有下列情形之一的，合同無(wú)效：（一）一方以欺詐、脅迫的手段訂立合同，損害國(guó)家利益；（二）惡意串通，損害國(guó)家、集體或者第三人利益；（三）以合法形式掩蓋非法目的；（四）損害社會(huì)公共利益；（五）違反法律、行政法規(guī)的強(qiáng)制性規(guī)定”。《最高人民法院關(guān)于適用〈中華人民共和國(guó)合同法〉若干問(wèn)題的解釋（二）》第十四條規(guī)定：“合同法第五十二條第（五）項(xiàng)規(guī)定的“強(qiáng)制性規(guī)定”，是指效力性強(qiáng)制性規(guī)定。”《最高人民法院關(guān)于當(dāng)前形勢(shì)下審理民商事合同糾紛案件若干問(wèn)題的指導(dǎo)意見(jiàn)》（法發(fā)〔2009〕40號(hào)）第15條規(guī)定：“違反效力性強(qiáng)制規(guī)定的，人民法院應(yīng)當(dāng)認(rèn)定合同無(wú)效；違反管理性強(qiáng)制規(guī)定的，人民法院應(yīng)當(dāng)根據(jù)具體情形認(rèn)定其效力”。根據(jù)以上法律規(guī)定，“強(qiáng)制性規(guī)定”包括管理性強(qiáng)制性規(guī)定和效力性強(qiáng)制性規(guī)定。“管理性強(qiáng)制性規(guī)定”是指法律及行政法規(guī)未明確規(guī)定違反此類規(guī)定將導(dǎo)致合同無(wú)效的規(guī)定。此類管理性強(qiáng)制性規(guī)定旨在管理和處罰違反規(guī)定的行為，但并不否認(rèn)該行為在民商法上的效力。……“效力性強(qiáng)制性規(guī)定”是指法律及行政法規(guī)明確規(guī)定違反該類規(guī)定將導(dǎo)致合同無(wú)效的規(guī)定，或者雖未明確規(guī)定違反之后將導(dǎo)致合同無(wú)效，但若使合同繼續(xù)有效將損害國(guó)家利益和社會(huì)公共利益的規(guī)定。此類規(guī)定不僅旨在處罰違反之行為，而且意在否定其在民商法上的效力。因此，只有違反了效力性的強(qiáng)制規(guī)范的，才應(yīng)當(dāng)認(rèn)定合同無(wú)效。”