2017年10月1日，主體與客戶訂立一項針對兩項知識產權許可證（許可證X和Y）的合同，主體確定該合同代表兩項履約義務，每項履約義務均在某一時點履行。

　　合同針對許可證X所規定的價格為固定金額300，而針對許可證Y所規定的對價則是客戶在未來三個月內銷售使用了許可證Y的產品的未來銷售額的5％。在合同開始時，主體估計其基于銷售的特許使用費（即，可變對價）為1500。許可證X和Y的單獨售價分別為800和1000。

　　許可證Y在2017年10月轉讓給客戶，而許可證X在2017年11月轉讓給客戶。

　　會計處理

　　第一步，識別客戶合同：略

　　第二步，識別合同中的履約義務：轉讓許可證X和許可證Y

　　第三步，確定交易價格：合同開始時1800（300+1500）

　　第四步，分攤交易價格

　　1.首先，主體確定是否將可變對價（即基于銷售的特許使用費）全部分攤至許可證Y。

　　將300分攤至許可證X并將1500分攤至許可證Y未能反映出基于許可證X和許可證Y的單獨售價（分別為800和1000）對交易價格進行的合理分攤。因此，主體得出雖然可變付款額明確地與轉讓許可證Y的履約義務的結果相關（即客戶后續銷售使用許可證Y的產品）的結論，但將可變對價全部分攤至許可證Y將不符合分攤交易價格的原則。

　　2.據此，主體應當應用分攤交易價格的一般分攤要求（即，基于每項履約義務單獨售價的相對比例進行分攤）。

　　主體基于單獨售價的相對比例（分別為800和1000）將固定交易價格300分攤至許可證X和許可證Y。即，分攤至許可證X的交易價格為133（800÷1800×300），分攤至許可證Y的交易價格為167（1000÷1800×300）。

　　主體同時基于單獨售價的相對比例對與基于銷售的特許使用費相關的可變對價1500進行分攤。分攤至許可證X的可變交易對價為667（800÷1800×1500），分攤至許可證Y的可變交易對價為833（1000÷1800×1500）。

　　即，合同開始時，許可證X分攤交易價格800，許可證Y分攤交易價格1000。

　　注：合同開始時，稅會差異貌似就已出現！！！無論是增值稅還是企業所得稅，認可許可證X的稅收收入應當是300，許可證Y的稅收收入應當是1500（需根據最終結果調整）。并且，許可證X的單獨售價為800，但是合同售價僅為300，稅務風險就此產生了。

　　第五步，在主體履行履約義務時（或履約過程中）確認收入

　　1.許可證Y在合同開始時轉讓給客戶，而許可證X則在合同開始后第二個月轉讓給客戶。

　　準則規定，如果主體提供知識產權許可證并以基于銷售的特許使用費形式收取對價，則直至以下二者中較晚發生的事件發生之前，主體不得確認收入：（1）發生后續銷售；（2）履約義務得到履行（或部分得到履行）。

　　2.2017年10月，由客戶銷售所產生的特許使用費為200（假設仍預計實現1500）。

　　許可證Y已轉讓給客戶（即，主體轉讓許可證Y的履約義務已經履行，客戶取得許可證Y的控制權），主體將分攤至許可證Y的固定對價167（1000÷1800×300）確認收入，同時，將分攤至其的可變交易對價111（1000÷1800×200）確認為收入。主體應針對分攤至許可證X的可變交易對價89（800÷1800×200）確認一項合同負債，這是因為盡管主體的客戶已發生后續銷售，但分攤特許使用費的履約義務（即轉讓許可證X的履約義務）尚未得到履行。

　　稅會差異已經出現：本月會計上確認許可證Y收入278，但許可證Y的增值稅應稅收入應當是200。

　　2.2017年11月，由客戶銷售所產生的特許使用費為400（累計為600，假設仍預計實現1500）。

　　主體將分攤至許可證Y的可變交易對價222（1000÷1800×400或1000÷1800×600-111）確認為收入。同時，主體本月轉讓許可證X的履約義務已經履行，主體將分攤至其的可變交易對價267（800÷1800×600）確認為收入，同時將分攤至其的固定對價133確認為收入。

　　2017年11月末，主體累計確認許可證Y收入500，許可證X收入400。

　　稅會差異又已出現：本月會計上確認許可證Y收入222，許可證X收入400，但許可證X的增值稅應稅收入應當是300，許可證Y的增值稅應稅收入應當是400。同時，如果沒有合理商業目的，許可證X將會產生定價明顯偏低從而被主管稅務機關重新確定銷售額的風險。