自1994年實施現行增值稅19.html">基本制度以來，經過稅率結構優化、消費型增值稅轉型、營改增擴圍，實現了增值稅對貨物和服務的全覆蓋，基本建立了現代增值稅制度。近期，《中華人民共和國增值稅法（征求意見稿）》（以下稱《征求意見稿》）對增值稅納稅人進行了重新定義，無疑是一種進步。筆者結合征管實踐，對增值稅納稅人確認提出一些修改意見。

　　一、理順增值稅納稅人與起征點關系

　　任何稅種的立法，首先需要明確的是納稅人的基本概念。《征求意見稿》第一條明確了繳納增值稅的范圍，也就基本涵蓋了增值稅征收范圍的基本概念。第五條引入了結合起征點來判斷納稅人的概念，基本邏輯是：屬于增值稅征稅范圍應當依法繳納增值稅，但排除了起征點以下的境內小額應稅交易者，又允許該部分交易者自愿選擇成為增值稅納稅人。

　　1.增值稅納稅人包括兩個基本類型：一是在境內發生應稅交易且銷售額達到增值稅起征點的單位和個人，二是進口貨物的收貨人。

　　2.銷售額未達到增值稅起征點的單位和個人，不是本法規定的納稅人。

　　3.銷售額未達到增值稅起征點的單位和個人，可以自愿選擇依照本法規定繳納增值稅，即可以自愿成為增值稅納稅人。

　　這一新的邏輯無疑是一種進步，顯示了一種智慧，綜合考慮了長期以來困擾的起征點以下境內小額應稅交易者的增值稅納稅申報義務和增值稅發票開具等問題，也與有關企業所得稅稅前扣除政策進行了契合。

　　從《征求意見稿》的基本架構來看，這樣的邏輯如果沒有充分的理由，不太會輕易改變，最終極有可能會被確認下來。

　　但，筆者認為同樣是破舊立新，通過另外一種邏輯也可以起到同樣的效果，并在政策的延續上可能更通暢。

　　納稅人應當是一個明確的是與否的概念，一般認為屬于征收范圍的就應當確認為納稅人，不應當存在選擇性。根據現行規定，長沙代理記賬，起征點一般理解為當達到起征點時需要全額納稅，未達起征點的則免稅。這樣的邏輯將增值稅的征收范圍與增值稅納稅人進行了有機的統一，不存在既不是增值稅納稅人，又可以自愿選擇為增值稅納稅人的交集。從《征求意見稿》想要解決的未達起征點交易者免予增值稅納稅申報問題，可以通過對未達起征點的納稅人可以免于辦理納稅申報的方法來實現，同時，兼顧實務中居于交易成功需要，允許自愿開具增值稅抵扣憑證并繳納增值稅的納稅人按法定內容辦理納稅申報。如此，既符合增值稅納稅人的基本定義，又符合《征求意見稿》對起征點以下納稅人免于辦理增值稅納稅申報的基本邏輯。

　　同時，對起征點的適用范圍在增值稅法中應該給予基本的界定，如進口貨物（包括電子商務零售進口）和進口服務應不適用增值稅起征點政策。建議將第五條修改為：

　　“在境內發生應稅交易的單位和個人，以及進口貨物的收貨人，為增值稅的納稅人。”

　　“增值稅起征點為季銷售額三十萬元或月銷售額十萬元。增值稅起征點不適用于有適用一般計稅方法的納稅人。”

　　“銷售額未達到增值稅起征點的納稅人，免于繳納增值稅；但可以自愿選擇依照本法規定繳納增值稅。”

　　同時，對第三十七條第一款修改為：“納稅人應當如實向主管稅務機關辦理增值稅納稅申報，報送增值稅納稅申報表以及相關納稅資料；但銷售額未達到增值稅起征點且沒有選擇依照本法規定繳納增值稅的納稅人，免于辦理增值稅納稅申報手續。”

　　二、理順增值稅起征點與開具發票關系

　　《征求意見稿》對未達增值稅起征點不屬于增值稅納稅人的規定，可以實現與《國家稅務總局關于發布<企業所得稅稅前扣除憑證管理辦法>的公告》（國家稅務總局公告2018年第28號，以下簡稱28號公告）第九條關于小額零星經營業務的稅前扣除憑證的對接，但筆者認為在上述對增值稅納稅人進行完善定義后，可以通過對《征求意見稿》第三十九條進行修改達到同樣的效果。建議將第三十九條修改為：

　　“納稅人發生應稅交易，銷售額達到起征點的納稅人應當如實開具發票。”

　　實務中，較多小額應稅交易者對小額交易業務并不開具發票，但也一些業務因客戶索取，為達成交易需要開具發票。如此修改之后，銷售額未達起征點的納稅人具備使用發票的基本權力，是否開具發票不予明確，可以自愿據實開具發票，符合當前征管現狀。對于銷售額未達到起征點的納稅人沒有開具發票的，購買方可以按照28號公告規定，根據收款憑證及內部憑證實現所得稅稅前扣除。同時，實現與跨境電子商務綜合實驗區零售出口“無票免稅”等政策的銜接。