回眸:城鎮土地使用稅進程

　　※土地使用稅的淵源

　　土地使用稅的全稱是城鎮土地使用稅。是國家在城市、縣城、建制鎮和工礦區內，對使用土地的單位和個人，以其實際占用的土地面積為計稅依據，按照規定的稅額計算征收的一個稅種。其目的是通過對占有"土地"這一短缺資源，采用不同的稅額標準對占用不同檔次的土地所形成的級差收入進行調節。它屬于財產類稅制體系范疇的稅收。

　　對城市土地征稅，是近代的產物。土地是人類賴以生存、從事生產必不可少的物質條件。我國人多地少，節約用地是一項重要的國策。在我國對農村土地征稅始于夏朝。古代的各個時期，都把對土地課稅，作為主要的收入來源。國民黨統治時期，曾制定土地稅法，在部分城市開征過地價稅和土地增值稅。建國后，就設立了房產稅和地產稅。1951年8月前，中央人民政府政務院公布的《城市房地產稅暫行條例》，規定在城市中合并征收房產稅和地產稅。始稱城市房地產稅。1973年簡化稅制時，把對國營企業和集體企業征收的房地產稅并到工商稅中，只保留了對城市房產管理部門、個人和外僑征收此稅。1984年工商稅制改革時，設立了土地使用稅。1988年9月，為了利用經濟手段加強對土地的控制和管理，調節不同地區、不同地段之間的土地級差收入，促使城鎮土地使用者節約用地，提高土地使用效益，國務院發布了《中華人民共和國土地使用稅暫行條例》（國務院令[1988]17號）。并規定自當年11月1日起實施。

　　※土地使用稅的政策規定及其沿革

　　在《中華人民共和國土地使用稅暫行條例》頒布之后的16年來，財政部、稅務總局以及稅務總局與國土資源部聯合先后制定、印發了近120份"國字頭"文件。其中直接關于土地使用稅政策以及征收管理的文件達115份。可以說是年年有規定，年年有變化。

　　（一）納稅人身份的沿革

　　關于土地使用稅的納稅義務人的界定，條例在頒布之初，即把在城市、縣城、建制鎮、工礦區范圍內使用土地的單位和個人，確定為城鎮土地使用稅的納稅義務人。其后把外商投資企業和外國企業排除在外。另規定，農林牧漁業用地和農民居住房用地，不征收土地使用稅。也就是說，土地使用稅的納稅人只包括內資企業、個人和個體工商戶。

　　（二）征稅土地面積計量的變化

　　條例始初規定：應稅土地面積是土地稅的計稅依據。納稅人實際占用土地面積的組織測量工作，由省、自治區、直轄市人民政府根據實際情況確定。其后補充規定的具體解決辦法為：（1）凡由省、自治區、直轄市人民政府組織測量的土地面積的，以測量的土地為準；（2）尚未組織測量的，但納稅人持有政府部門核發的土地使用證書或土地管理部門提供的土地使用權屬資料的，以證書或權屬資料所確認的土地面積為準；（3）尚未核發土地使用證書或土地管理部門尚未提供土地權屬資料的，暫以納稅人（土地使用者）據實申報的土地面積為計稅依據。

　　但由于種種眾所周知的原因，稅務機關很難準確掌握應稅土地面積的數字。實際情況是，大量的土地使用者本身就沒有或就不能擁有準確的、可以信賴的土地面積的數量。即使是合法的征用土地者，也假設其主觀上并無惡意，但計稅數量獲取地滯后性的現象也是十分明顯的。稅務機關不是土地面積核定的法定機關，和依賴納稅人的申報而征稅之規定，以及頻頻發生的包括出讓、轉讓以及出租、出借、變更土地登記等多種取得土地方式并存的現狀，使土地使用稅計稅依據精確掌握難于上青天。

　　《關于集體土地城鎮土地使用稅有關政策的通知》明確：對在征稅范圍內實際使用應稅集體所有建設用地、但未辦理土地使用權流轉手續的情形，規定為由實際使用集體土地的單位和個人按規定繳納城鎮土地使用稅。

　　（三）課稅對象征收范圍的變化

　　課稅對象是用來規定對什么征稅的問題。而征稅范圍則是用以解決征稅的對象應該包括哪些范圍。前者屬于定性的范疇，長沙公司注冊，后者則是定量的問題。土地使用稅條例規定的征稅對象是土地，范圍是城市、縣城、建制鎮、工礦區。

　　從理論上講，在我國目前發展過程中，土地稅用稅的征收范圍不會越來越小。從實際上看，因城市化步伐迅猛推進，土地被納入征稅的范圍的數量也應該是越來越大。隨著包括建制鎮以及工礦區的個數及的實際平方公里的不斷擴大，土地使用稅的征稅范圍也必然隨之擴充。

　　與此同時，也有一些因素在削減著土地使用稅的稅基。一方面條例中規定了不征稅的情形：（1）列舉了不征稅土地的項目有5個（見《土地使用稅政策規定一覽表》）；（2）將能源、交通、水利設施用地和其他用地的征稅與否授權財政部；（3）授予國家稅務局決定審批困難型減免稅的權利。

　　另一方面，就是下放權限給地方政府可以自行規定減免稅項目。

　　其實，能源、交通、水利設施用地以及可以享受減免規定的一些建設項目用地，在占有、使用包括耕地在內的土地面積并不一定少于房地產開發用地。在土地使用稅的實際征收管理中，對于是否屬于城市、縣城、建制鎮、工礦區范圍內的土地判定并不難，難就難在既要將此范圍內的不征稅土地劃分出來，又要受理大量的減免稅申請。種種這些共同使土地使用稅杠桿作用發揮大打折扣。

　　（四）稅額標準以及土地等級的變化

　　稅率在稅法上被稱之為稅收的"核心".在計稅土地面積一定的情況下，稅收收入的多寡以及稅收杠桿對微觀經濟的調節作用的重任就靠稅率了。由于我國土地使用稅的稅率實行的是分類分級并有幅度的定額稅率，因此這一"核心"被一分為三。即，一是在同類地區幅度高低稅額之差達20倍的范圍內可以自行選擇就低或者高靠稅額；二是在確定了就低或者高靠后還可以在是否提升或者降低土地等級上做文章；三是還可以在選擇了高靠后再提高或低就后再降幅30%.條例明確指出，市、縣人民政府有權根據實際情況，將本地區土地劃分為若干等級，制定相對應的適用稅額標準。省、自治區、直轄市人民政府不僅有權在法定的稅額幅度內選擇稅額標準，而且還可以在不超過最低稅額的30%內降低稅額，或者報經財政部批準提高土地使用稅的適用稅額標準。