四大國際組織通過合作平臺聯合發布旨在幫助發展中國家征稅的跨境間接轉讓財產的稅收操作指南

　　概述

　　跨境間接轉讓財產（即一國的稅收居民A通過轉讓其持有的位于另一國的稅收居民B的股權，從而間接轉讓了B持有的位于該另一國的標的財產的行為）在眾多發展中國家開始越來越普遍，而相應的稅務處理由于涉及到眾多復雜的判斷和技術操作問題，使發展中國家的征稅機關在判定和實施征稅時面臨重重的技術障礙。其中特別是在確定所涉財產范圍及相應法律法規方面，各國的單邊應對措施又千差萬別，導致在此領域的稅收不確定性較高。國際層面亟需一個統一的技術指引解決這一系列問題。

　　對于納稅人而言，國際層面對于技術判定問題的統一標準和操作指引將提高稅收的確定性；而對于政府，特別是對于發展中國家政府的稅收機關而言，具有可操作性的國際技術支持也將是得力而合理的征稅輔助。

　　中國在國家稅務總局公告[2015]7號文（以下簡稱“7號文”）中規定了對非居民企業通過實施不具有合理商業目的的安排，間接轉讓中國應稅財產作出了具體的稅務處理規定。

　　由于非居民企業的征稅問題通常會涉及到兩個或以上的國家或地區的征稅主權和經濟利益的劃分問題，因此除了國內法的完善，在國際層面上也需針對該問題制定相對一致的政策和實踐。

　　根據現行經濟合作與發展組織（OECD）、聯合國（UN）的稅收協定范本，當下國際層面已經普遍接受不動產跨境間接轉讓的資本利得稅可由財產所在國征收。

　　目前兩個范本均在其第13條第（4）款中確定了財產所在國的征稅權，即“締約國一方居民轉讓股份或類似權益（比如合伙企業或信托中的權益）取得的收益，如果轉讓前365天內的任一時間，該股份或類似權益超過50%的價值直接或間接來自于第六條所定義的位于締約國另一方的不動產，可以在該締約國另一方征稅”。然而目前在各國簽署的避免雙重征稅協定中，僅有35%的協定包含了與協定范本第13條第（4）款相關的內容，也因此，當締約方的其中一方為低收益而屬于來源國的國家時，執行上述條款的可能性會更低。同時，協定范本對于除不動產之外的其他財產也較為缺乏足夠的技術解釋。

　　在OECD所發布的BEPS多邊公約1中這種跨境間接轉讓的稅務處理的重要性也有所體現。該多邊公約基于OECD和UN稅收協定范本，建議締約國雙方將此類間接轉讓的征稅權分配給標的財產所在國。隨著《BEPS多邊公約》的發布，采用范本第13條第（4）款規定的稅收協定數量也逐漸增加。但BEPS并未就這一問題予以深入討論。

　　近日，由國際貨幣基金組織（International Monetary Fund,IMF）、OECD,UN和世界銀行（World Bank Group,WBG）聯合建立的稅務合作平臺（Platform for Collaboration on Tax,PCT）發布跨境間接轉讓財產的稅務操作指南（“操作指南，指南”）2，旨在幫助發展中國家解決一些公司跨境間接轉讓位于該國的財產相關的稅務處理問題。指南闡述了一國對位于另一國家的稅收居民將其擁有的位于該一國的公司所持有的財產出售取得的收入征稅的稅收處理和執行問題等內容。

　　當然，值得注意的是，本操作指南并不具有任何強制性的法律效力，僅為國際稅收的技術參考。同時，無論國際層面如何規定，如果缺乏相應的國內法作為法律依據，或者即使有國內法但在一國以內的各個地方稅務局對于條文的闡釋和執行不能統一，該征稅權仍然將無法得到有力執行，長沙工商稅務，稅收的確定性也無從保證。

　　主要內容

　　本操作指南主要著眼于發展中國家重點關注的問題，從標的財產所在國的角度，探討了財產轉讓的稅收問題。發展中國家多為資源豐富的國家，而對于除傳統不動產之外的其他富有地理位置特征及其它有特定地點性質的財產（如采礦權、電信許可權等）的間接轉讓財產稅務處理，長期以來也一直是公眾關心的問題。新冠疫情使各國稅收收入告急，這些問題更成為焦點。

　　指南從經濟層面分析了將此類轉讓的征稅權分配給標的財產所在國的合理性，提出對于跨境間接轉讓的財產，至少對于OECD和UN稅收協定范本中定義的不動產，標的財產所在國希望對此擁有征稅權，同時財產所在國也期望能拓展財產的范圍，例如將具有地域特性的其他財產轉讓也納入征稅范圍之中。對此，指南提供了兩種可供參考的國內法立法模式。另外還對“不動產”的范圍作出了示范定義，以幫助有關國家建立相關的國內法。除此之外，還提供了稅收執法以及征收管理相關的指導。

　　間接轉讓的定義