這幾年研究和服務PPP項目，我走遍了祖國的大江南北、黃河兩岸，親身體驗了PPP客戶迫切的稅務需求，以及稅法遵從的迷茫和稅務執法的爭議。

　　PPP付費機制分為三大類，一是政府付費，二是使用者付費，三是可行性缺口補助。鑒于使用者付費的增值稅爭議較少，筆者僅就政府付費和可行性缺口補助是否繳納增值稅，以及增值稅適用稅目的問題，做一個以點帶面的解剖，希望能夠撥云見日，以饗讀者。

　　一、政府付費是否繳納增值稅

　　政府付費是否繳納增值稅的爭議，主要源于將政府付費和政府補助（補貼）這兩個概念混為一談。

　　（一）政府付費就是政府采購

　　依據《PPP項目合同指南（試行）》（財金[2014]156號）第十一節關于政府付費的定義，“政府付費（GovernmentPayment）是指政府直接付費購買公共產品和服務。”

　　那么，政府付費事實上就是政府采購，PPP項目公司（以下簡稱SPV公司）就是政府采購服務提供商。

　　（二）政府付費就是采購對價

　　依據《企業會計準則第16號——政府補助》（財會[2017]15號）第五條規定，“下列各項適用其他相關會計準則：(一)企業從政府取得的經濟資源，如果與企業銷售商品或提供服務等活動密切相關，且是企業商品或服務的對價或者是對價的組成部分，適用《企業會計準則第14號——收入》等相關會計準則。”

　　也就是說，會計準則已經將政府付費排除在“政府補助”的范疇，并將其納入收入準則予以規范。

　　（三）政府付費應當繳納增值稅

　　既然政府付費的實質是政府采購，那么它與下文將提到的政府補貼，以及政府補貼的增值稅政策無關，依據《中華人民共和國增值稅暫行條例》第六條的規定，SPV公司應當按照采購對價確認銷售額，計算繳納增值稅。

　　實務案例

　　1、財政部PPP項目庫信息：

　　甲項目為市政道路PPP項目，項目總投資為35.6億元，查詢財政部PPP項目庫，甲項目為BOT運作模式，合作期限15年。

　　2、付費機制：

　　PPP項目合同約定，本項目適合采用“政府付費”模式，按照“可用性付費運維績效付費”模式，項目公司負責本項目的建設和運營維護工作，政府方支付項目公司相關費用，主要有項目建設期內的建設成本、融資成本、合理回報和相關稅費，以及項目運維期內的運營成本、合理回報和相關稅費。

　　稅務分析

　　1、甲項目為政府付費模式，SPV公司為政府采購服務提供商。

　　2、SPV公司收取政府付費，包括可用性付費和運維績效付費，應為政府采購對價，而不是政府補助。

　　3、SPV公司應當依據增值稅條例第六條的規定，就收取的采購對價確認銷售額，計算繳納增值稅。

　　二、可行性缺口補助是否繳納增值稅

　　依據《PPP項目合同指南（試行）》（財金[2014]156號）第十一節關于可行性缺口補助的定義，“可行性缺口補助（ViabilityGap Funding，簡稱VGF）是指使用者付費不足以滿足項目公司成本回收和合理回報時，由政府給予項目公司一定的經濟補助，以彌補使用者付費之外的缺口部分。”

　　縱觀可行性缺口補助是否繳納增值稅的爭議，可以分為兩個階段：

　　（一）2013年2月1日——2019年12月31日3號公告實施階段

　　1、依據《國家稅務總局關于中央財政補貼增值稅有關問題的公告》(2013年第3號)規定，“納稅人取得的中央財政補貼，不屬于增值稅應稅收入，不征收增值稅。”

　　2、稅總3號公告是在營改增之前發布的，營改增之后對于原營業稅業務是否適用，實務中存在較大爭議。

　　3、稅總3號公告以“資金來源”為標準確認是否征收增值稅，與增值稅的立法原理相悖，同樣是財政補貼，來源于中央的不征收增值稅，來源于地方的征收增值稅，實務中很難執行。

　　4、《國家稅務總局關于取消增值稅扣稅憑證認證確認期限等增值稅征管問題的公告》（國家稅務總局公告2019年第45號)第七條第二款規定，“本公告實施前，納稅人取得的中央財政補貼繼續按照《國家稅務總局關于中央財政補貼增值稅有關問題的公告》(2013年第3號)執行；已經申報繳納增值稅的，可以按現行紅字發票管理規定，開具紅字增值稅發票將取得的中央財政補貼從銷售額中扣減。”