五、確認(rèn)對(duì)于分?jǐn)傎M(fèi)用分割單所得稅前扣除的要求

國(guó)家稅務(wù)總局2018年6月6日發(fā)布了關(guān)于《企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法》的公告（國(guó)家稅務(wù)總局公告2018年第28號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“辦法”），其中對(duì)于一些相對(duì)模糊的區(qū)域做出了明確的意思表示，針對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)，在以下的實(shí)際業(yè)務(wù)中，可考慮溝通實(shí)際應(yīng)用。

一、 明確稅前扣除的真實(shí)性、合法性、關(guān)聯(lián)性原則

《辦法》第四條“稅前扣除憑證在管理中遵循真實(shí)性、合法性、關(guān)聯(lián)性原則。真實(shí)性是指稅前扣除憑證反映的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)真實(shí)，且支出已經(jīng)實(shí)際發(fā)生；合法性是指稅前扣除憑證的形式、來(lái)源符合國(guó)家法律、法規(guī)等相關(guān)規(guī)定；關(guān)聯(lián)性是指稅前扣除憑證與其反映的支出相關(guān)聯(lián)且有證明力。”

房地產(chǎn)行業(yè)收并購(gòu)過(guò)程中一般都存在土地或股權(quán)等交易的溢價(jià)，但經(jīng)常出現(xiàn)部分溢價(jià)無(wú)法取得合法票據(jù)的問(wèn)題，且因土地增值稅的存在，房地產(chǎn)交易更明顯地區(qū)別于其他行業(yè)，對(duì)于成本的追求尤甚，在營(yíng)業(yè)稅時(shí)代，對(duì)接總包或其他施工單位用建筑業(yè)發(fā)票沖抵其他費(fèi)用的事時(shí)有發(fā)生，而在營(yíng)改增之后，長(zhǎng)沙工商稅務(wù)，受增值稅影響，此類業(yè)務(wù)稍有減少，但仍有存在，首先，這本身就存在涉稅風(fēng)險(xiǎn)，另外此次文件也明確強(qiáng)調(diào)了真實(shí)性、合法性、關(guān)聯(lián)性等原則。

從稅收法規(guī)的承繼來(lái)看，此次發(fā)布的《辦法》重申了稅前扣除憑證需遵循的合法性、關(guān)聯(lián)性、合理性的三大核心原則，于城市更新/三舊改造項(xiàng)目而言，鑒于前期費(fèi)用中不少費(fèi)用（如臺(tái)底費(fèi)）都游離于敏感地帶，因此在并購(gòu)交易安排以及前期費(fèi)用的處理方面應(yīng)特別注意合規(guī)問(wèn)題。

二、對(duì)應(yīng)稅、非應(yīng)稅項(xiàng)目的稅前扣除憑證做出明確

《辦法》第九條“企業(yè)在境內(nèi)發(fā)生的支出項(xiàng)目屬于增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目（以下簡(jiǎn)稱“應(yīng)稅項(xiàng)目”）的，對(duì)方為已辦理稅務(wù)登記的增值稅納稅人，其支出以發(fā)票（包括按照規(guī)定由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的發(fā)票）作為稅前扣除憑證；對(duì)方為依法無(wú)需辦理稅務(wù)登記的單位或者從事小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的個(gè)人，其支出以稅務(wù)機(jī)關(guān)代開的發(fā)票或者收款憑證及內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證，收款憑證應(yīng)載明收款單位名稱、個(gè)人姓名及身份證號(hào)、支出項(xiàng)目、收款金額等相關(guān)信息。小額零星經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的判斷標(biāo)準(zhǔn)是個(gè)人從事應(yīng)稅項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的銷售額不超過(guò)增值稅相關(guān)政策規(guī)定的起征點(diǎn)。稅務(wù)總局對(duì)應(yīng)稅項(xiàng)目開具發(fā)票另有規(guī)定的，以規(guī)定的發(fā)票或者票據(jù)作為稅前扣除憑證。”

第十條“企業(yè)在境內(nèi)發(fā)生的支出項(xiàng)目不屬于應(yīng)稅項(xiàng)目的，對(duì)方為單位的，以對(duì)方開具的發(fā)票以外的其他外部憑證作為稅前扣除憑證；對(duì)方為個(gè)人的，以內(nèi)部憑證作為稅前扣除憑證。企業(yè)在境內(nèi)發(fā)生的支出項(xiàng)目雖不屬于應(yīng)稅項(xiàng)目，但按稅務(wù)總局規(guī)定可以開具發(fā)票的，可以發(fā)票作為稅前扣除憑證。”

首先要明確，應(yīng)稅與非應(yīng)稅項(xiàng)目包括什么，這里不做贅述。對(duì)于房地產(chǎn)行業(yè)來(lái)說(shuō)，存在以下幾項(xiàng)特殊業(yè)務(wù)：

1、政府性收費(fèi) ——土地、配套等

2、代收代付業(yè)務(wù)——維修基金

3、拆賠業(yè)務(wù)——舊村改造、城市更新業(yè)務(wù)

4、合作開發(fā)分房業(yè)務(wù)

5、土地款返還及專項(xiàng)資金

其中，對(duì)于政府性收費(fèi)要符合以下要求：

1、政府收費(fèi)

2、省級(jí)以上（含）財(cái)政部門監(jiān)制票據(jù)

3、收款單位為財(cái)政單位

維修基金的代收代付明確不屬于納稅范圍，政府專項(xiàng)基金專款專用專門管理已經(jīng)做出明確要求，要注意的是，對(duì)于房地產(chǎn)配套項(xiàng)目里，由于其業(yè)務(wù)特殊性，部分合同里既有配套收費(fèi)，又有相關(guān)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費(fèi)，前者屬于政府性收費(fèi)，后者則屬于建設(shè)工程施工合同范疇。對(duì)于全盤接收的資產(chǎn)重組，需要針對(duì)重組環(huán)節(jié)的各項(xiàng)資料做好整理備查工作。

同時(shí)，在房地產(chǎn)的相關(guān)業(yè)務(wù)鏈條中，也存在比如拆遷環(huán)節(jié)的補(bǔ)償?shù)炔荒芑蛘邿o(wú)法開具發(fā)票的業(yè)務(wù)，對(duì)于對(duì)應(yīng)的社區(qū)（村委會(huì)或居委會(huì)），民政部在2017年底明確了對(duì)社區(qū)（村委會(huì)或居委會(huì)）要求辦理統(tǒng)一社會(huì)信用代碼的要求，但是能否要求社區(qū)（村委會(huì)或居委會(huì)）開具發(fā)票還需要在實(shí)踐中對(duì)接。有關(guān)城市更新/三舊改造項(xiàng)目拆補(bǔ)費(fèi)用的處理原則詳見：《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于明確金融 房地產(chǎn)開發(fā) 教育輔助服務(wù)等增值稅政策的通知》（財(cái)稅［2016］140號(hào)）第七條：“《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)）第一條第（三）項(xiàng)第 10點(diǎn)中“向政府部門支付的土地價(jià)款”，包括土地受讓人向政府部門支付的征地和拆遷補(bǔ)償費(fèi)用、土地前期開發(fā)費(fèi)用和土地出讓收益等。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目（選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的房地產(chǎn)老項(xiàng)目除外），在取得土地時(shí)向其他單位或個(gè)人支付的拆遷補(bǔ)償費(fèi)用也允許在計(jì)算銷售額時(shí)扣除。納稅人按上述規(guī)定扣除拆遷補(bǔ)償費(fèi)用時(shí)，應(yīng)提供拆遷協(xié)議、拆遷雙方支付和取得拆遷補(bǔ)償費(fèi)用憑證等能夠證明拆遷補(bǔ)償費(fèi)用真實(shí)性的材料。”