房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員在處理開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用業(yè)務(wù)時(shí)，經(jīng)常面臨的困惑是開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用和開(kāi)發(fā)費(fèi)用有什么區(qū)別？借款費(fèi)用在所得稅上和土地增值稅上處理有什么不同？售樓部、樣板間等營(yíng)銷(xiāo)實(shí)施建造費(fèi)在所得稅和土地增值稅上如何處理？開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用如何歸集和分配、分配方法所得稅、土地增值稅上有差異嗎？以下對(duì)這些問(wèn)題進(jìn)行梳理和分析。

　　一、開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用和開(kāi)發(fā)費(fèi)用的區(qū)別

　　1、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用是指與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的銷(xiāo)售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用是指房地產(chǎn)企業(yè)為直接組織和管理開(kāi)發(fā)項(xiàng)目所發(fā)生的，且不能將其歸屬于特定成本對(duì)象的成本費(fèi)用性支出。

　　2、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用作為期間費(fèi)用，直接計(jì)人當(dāng)期損益，并于當(dāng)期依法在企業(yè)所得稅前扣除；計(jì)算土地增值稅時(shí)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用按照取得土地使用權(quán)所支付的金額和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本之和的一定比例扣除。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用應(yīng)當(dāng)予以資本化，是組成商品房的計(jì)稅成本。在計(jì)算土地增值稅時(shí)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用按照實(shí)際發(fā)生額依法在企業(yè)所得稅前扣除，同時(shí)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用還可以作為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用扣除的基數(shù)，并且還可以作為20%加計(jì)扣除的基數(shù)。

　　二、對(duì)“借款費(fèi)用”的具體處理不同

　　《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度（試行）>的通知》（財(cái)會(huì)[2013]17號(hào)）規(guī)定，開(kāi)發(fā)間接費(fèi)，指企業(yè)為直接組織和管理開(kāi)發(fā)項(xiàng)目所發(fā)生的，且不能將其直接歸屬于成本核算對(duì)象的工程監(jiān)理費(fèi)、造價(jià)審核費(fèi)、結(jié)算審核費(fèi)、工程保險(xiǎn)費(fèi)等。

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法>的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)）規(guī)定，開(kāi)發(fā)間接費(fèi)是指企業(yè)為直接組織和管理開(kāi)發(fā)項(xiàng)目所發(fā)生的，且不能將其歸屬于特定成本對(duì)象的成本費(fèi)用性支出。主要包括管理人員工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、工程管理費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷(xiāo)以及項(xiàng)目營(yíng)銷(xiāo)設(shè)施建造費(fèi)等。

　　《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條規(guī)定，開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用是指直接組織、管理開(kāi)發(fā)項(xiàng)目發(fā)生的費(fèi)用，包括工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷(xiāo)等。

　　以上三個(gè)文件對(duì)開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用組成都是采用非完全列舉的方法表述的，表面上開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用的組成除了工程管理費(fèi)（筆者認(rèn)為沒(méi)有不同）、營(yíng)銷(xiāo)設(shè)施建造費(fèi)（后文論述）外也基本相同，但暗含的差異存在于借款費(fèi)用處理方式不同。

　　財(cái)會(huì)[2013]17號(hào)把符合資本化條件的“借款費(fèi)用”作為單獨(dú)的成本項(xiàng)目，不包括在開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用里。國(guó)稅發(fā)[2009]31號(hào)表述的開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用雖然沒(méi)包括借款費(fèi)用，但實(shí)務(wù)中大家都是把符合資本化條件的借款費(fèi)用，按照開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用進(jìn)行歸集核算的。兩個(gè)文件把借款費(fèi)用歸于不同成本項(xiàng)目，但就核算結(jié)果來(lái)看，沒(méi)有什么不同。

　　《土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第七條第三款規(guī)定，財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過(guò)按商業(yè)銀行同類(lèi)同期貸款利率計(jì)算的金額。其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用，按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本的金額之和的百分之五以?xún)?nèi)計(jì)算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本的金額之和的百分之十以?xún)?nèi)計(jì)算扣除。上述計(jì)算扣除的具體比例，由各省、自治區(qū)、直轄市人民政府規(guī)定。

　　《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<土地增值稅清算鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則>的通知》（國(guó)稅發(fā)[2007]132號(hào)）第三十六條規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用的審核，應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：1、審核應(yīng)具實(shí)列支的財(cái)務(wù)費(fèi)用是否取得合法有效的憑證，除具實(shí)列支的財(cái)務(wù)費(fèi)用外的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用是否按規(guī)定比例計(jì)算扣除。2、利息支出的審核。企業(yè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的利息支出不能夠提供金融機(jī)構(gòu)證明的，審核其利息支出是否按稅收規(guī)定的比例計(jì)算扣除；開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的利息支出能夠提供金融機(jī)構(gòu)證明的，應(yīng)按下列方法進(jìn)行審核：審核各項(xiàng)利息費(fèi)用是否取得合法有效的憑證；如果有多個(gè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，利息費(fèi)用是否分項(xiàng)目核算，是否將應(yīng)記入其他項(xiàng)目的利息費(fèi)用記入了清算項(xiàng)目；審核各項(xiàng)借款合同，判斷其相應(yīng)條款是否符合有關(guān)規(guī)定；審核利息費(fèi)用是否超過(guò)按商業(yè)銀行同類(lèi)同期貸款利率計(jì)算的金額。