《中華人民共和國印花稅暫行條例》規定了領受權利、許可證照，書立產權轉移書據，訂立應稅合同，設立營業賬簿四種需要繳納印花稅的應稅行為。營改增后，增值稅價外稅的特點，使得納稅人對除領受權利、許可證照外的其他三類印花稅的繳納容易產生困惑。本文結合案例，提示這三類應稅行為在印花稅征繳過程中應關注的風險。

　　一、以不動產、無形資產等非貨幣性資產出資

　　投資方以不動產、無形資產等非貨幣性資產出資時，印花稅征繳容易出現兩類錯誤：一類是認為投資方與接受投資方書立了產權轉移書據，應當繳納印花稅，這樣容易造成多繳印花稅；另一類是接受投資方將營業資金賬簿印花稅的計稅依據進行增值稅價稅分離，容易造成少繳印花稅。

　　防范第一類錯誤時需把握：《中華人民共和國印花稅暫行條例施行細則》將“產權轉移書據”解釋為“單位和個人產權的買賣、繼承、贈與、交換、分割等所立的書據”。因此，投資方與被投資方簽訂的以不動產、無形資產等非貨幣性資產出資的協議，即股權投資協議，雖然實現了不動產、無形資產等非貨幣性資產所有權的轉移，但這種轉移并不是通過買賣、繼承、贈與、交換、分割等方式實現的，所以股權投資協議不能歸集到印花稅應稅憑證“產權轉移書據”中，即以不動產、無形資產等非貨幣性資產出資的協議不屬于印花稅語境下的“產權轉移書據”，加之前述股權投資協議也不屬于其他印花稅應稅憑證，故不應當繳納印花稅。

　　防范第二類風險時需把握：納稅人設立營業資金賬簿的印花稅計稅依據，應當按照《關于資金帳簿印花稅問題的通知》（國稅發〔1994〕025號）的規定確定，即按照“實收資本”與“資本公積”兩項的合計金額確定。故納稅人接受不動產、無形資產等非貨幣性資產投資時，設立營業資金賬簿的印花稅的計稅依據不受營改增的影響，按照“實收資本”與“資本公積”兩項的合計金額確定即可。

　　例1.A公司為增值稅一般納稅人，2016年10月，A公司以其自建于2014年的一幢辦公樓向一般納稅人B公司投資，雙方簽訂的《股權投資協議》約定：辦公樓的公允價值為2 220萬元，B公司以1元/股向A公司增發股份1 000萬股。

　　1.A、B公司簽訂的《股權投資協議》不屬于印花稅的應稅憑證，不繳納印花稅。

　　2.B公司設立的營業資金賬簿記載的資金應繳納印花稅。

　　（1）A公司增值稅選擇一般計稅方法

　　增值稅銷項稅額＝2 220÷（1+11%）×11%＝220（萬元）

　　B公司的賬務處理（單位：萬元，下同）：

　　借：固定資產——辦公樓2 000

　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）132

　　應交稅費——待抵扣進項稅額88

　　貸：實收資本1 000

　　資本公積1 220

　　B公司應繳納印花稅＝2 220×0.05%＝1.11（萬元）

　　（2）A公司增值稅選擇簡易計稅方法

　　應納增值稅＝2 220÷（1+5%）×5%＝105.71（萬元）

　　B公司的賬務處理：

　　借：固定資產——辦公樓2 114.29

　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）63.43

　　應交稅費——待抵扣進項稅額42.28

　　貸：實收資本1 000

　　資本公積1 220

　　B公司應納印花稅＝2 220×0.05%＝1.11（萬元）

　　二、書立應稅合同、產權轉移書據

　　納稅人書立的應稅合同或產權轉移書據上可能記載多項金額，《中華人民共和國印花稅暫行條例》所附的《稅目稅率表》對每一類應稅合同以何種金額作為計稅依據，逐一作出了明確規定，故應稅合同印花稅的計稅依據可用“合同所載計稅金額”來作概括表述。例如，財產保險合同可能同時記載有保險標的價值、投保金額和保險費收入等金額，根據印花稅現行規定，其計稅依據為合同記載的“保險費收入”，長沙公司注冊，即財產保險合同的“合同所載計稅金額”。

　　營改增后，除借款合同因按“借款金額”計征印花稅，與增值稅不發生交集外，其他應稅合同（書據）均涉及計稅依據是否需要進行價稅分離的問題。如前所述，應稅合同印花稅的計稅依據是“合同所載計稅金額”，因此，若書立的合同所載計稅金額和增值稅額分別注明的，則按合同所載計稅金額作為計稅依據；若書立的合同所載計稅金額包含增值稅，以包含增值稅的合同所載計稅金額為計稅依據，不作價稅分離。