按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第16號—政府補(bǔ)助》及其應(yīng)用指南的規(guī)定，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計入當(dāng)期損益。本文擬通過案例分析企業(yè)用政府補(bǔ)助采取自營方式購建固定資產(chǎn)的涉稅會計處理。

　　一、涉稅分析
　　企業(yè)用政府補(bǔ)助采取自營方式購建固定資產(chǎn)主要涉及增值稅和企業(yè)所得稅。
　　《增值稅暫行條例》（以下簡稱條例）第十條規(guī)定，用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的購進(jìn)貨物（包括該貨物的運(yùn)輸費(fèi)用）或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（以下簡稱細(xì)則）第四條規(guī)定，單位或個體工商戶將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的行為要視同銷售貨物征收增值稅。細(xì)則第二十三條對條例第十條和細(xì)則第四條所稱“非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目”給予界定：非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，是指提供非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)、銷售不動產(chǎn)和不動產(chǎn)在建工程。因?yàn)榕c生產(chǎn)經(jīng)營有關(guān)的設(shè)備安裝工程不屬于不動產(chǎn)在建工程，也就不屬于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目，所以設(shè)備安裝工程外購貨物支付的進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣，耗用已經(jīng)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的生產(chǎn)用材料不需要作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理；用于設(shè)備安裝工程的自產(chǎn)貨物，也不需要視同銷售貨物計算繳納增值稅。根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于全國實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革若干問題的通知》（財稅[2008]170號）規(guī)定，自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進(jìn)（包括接受捐贈、實(shí)物投資）或者自制（包括改擴(kuò)建、安裝）固定資產(chǎn)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，可憑增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書和運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)（簡稱增值稅扣稅憑證）從銷項(xiàng)稅額中抵扣，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)當(dāng)記入“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目。納稅人允許抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額，是指納稅人2009年1月1日以后（含1月1日，下同）實(shí)際發(fā)生，并取得2009年1月1日以后開具的增值稅扣稅憑證上注明的或者依據(jù)增值稅扣稅憑證計算的增值稅稅額。自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進(jìn)或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。

　　政府補(bǔ)助屬于財政補(bǔ)貼收入性質(zhì)，根據(jù)企業(yè)所得稅法第六條及其實(shí)施條例第二十二條規(guī)定，補(bǔ)貼收入包括在企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入總額中。對符合規(guī)定條件的財政性資金，可以作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除，但不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。另外，稅法還規(guī)定，企業(yè)取得國家財政性補(bǔ)貼和其他補(bǔ)貼收入，除國務(wù)院、財政部和國家稅務(wù)總局另有規(guī)定者外，應(yīng)一律并入實(shí)際收到該補(bǔ)貼收入年度的應(yīng)納稅所得額。

　　與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助按會計準(zhǔn)則規(guī)定在取得當(dāng)期先確認(rèn)為遞延收益（負(fù)債性質(zhì)），后分期攤?cè)霠I業(yè)外收入，與稅法要求一律并入實(shí)際收到年度的應(yīng)納稅所得額的時間不一致，則該項(xiàng)負(fù)債的賬面價值就會大于其計稅基礎(chǔ)而產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。依據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號—所得稅》及其應(yīng)用指南的相關(guān)規(guī)定，可抵扣暫時性差異符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。在納稅申報時，則需要作納稅調(diào)增、調(diào)減處理，即當(dāng)企業(yè)取得政府補(bǔ)助的當(dāng)期會計上確認(rèn)為遞延收益時，在當(dāng)期計算應(yīng)納稅所得額時作納稅調(diào)增處理；當(dāng)遞延收益轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益（營業(yè)外收入）后，在當(dāng)期計算應(yīng)納稅所得額時進(jìn)行納稅調(diào)減處理。按照納稅調(diào)整后的應(yīng)納稅所得額和適用稅率計算應(yīng)交的所得稅。

　　二、舉例分析
　　某公司系增值稅一般納稅人。2×09年度該公司利用財政部門撥款購置W生產(chǎn)線，并采用自營方式進(jìn)行安裝。按稅法規(guī)定，該項(xiàng)財政撥款應(yīng)并入實(shí)際收到年度的應(yīng)納稅所得額。相關(guān)資料如下：
　　1.2×09年1月3日收到財政部門撥款1 200萬元存入銀行。

　　2.2×09年1月10日，用該政府補(bǔ)助購入一批需要安裝的機(jī)器設(shè)備，取得的增值稅專用發(fā)票上注明的設(shè)備價款800萬元、增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額136萬元、價稅合計936萬元，支付設(shè)備運(yùn)輸費(fèi)30萬元、裝卸費(fèi)2萬元，上述款項(xiàng)已通過銀行轉(zhuǎn)賬支付；安裝設(shè)備時，領(lǐng)用外購原材料一批，成本60萬元；領(lǐng)用本企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品一批，生產(chǎn)成本110萬元，同類產(chǎn)品對外不含稅銷售價格150萬元；安裝期間輔助生產(chǎn)車間為工程提供水、電、運(yùn)輸、修理等勞務(wù)支出12萬元，應(yīng)負(fù)擔(dān)的安裝職工薪酬45萬元，用銀行存款支付該工程其他支出153.3萬元。