2007年12月6日《企業所得稅法實施條例》頒布，并從2008年1月1日起正式實施，《外商投資企業和外國企業所得稅法》及其實施細則同時作廢。但是，外企所得稅從1991年施行至今，已有近17個年頭，很多外企財務人員習慣了原有的賬務處理方法，對于所得稅新的變化，一時感到難以適應。本文結合原有的外企所得稅法律法規（以下簡稱舊外企所得稅規定）和新頒布的《企業所得稅法》、《企業所得稅法實施條例》 （以下簡稱新所得稅規定），針對兩稅合并后外企費用扣除方面的重要變化作一歸納總結。

　　合理工資可以據實列支且不再需要審核

　　舊外企所得稅規定企業支付給職工的工資和福利費，應當報送其支付標準和所依據的文件及有關資料，經當地稅務機關審核同意后，準予列支。新所得稅規定企業發生的合理的工資薪金支出，準予扣除。

　　新所得稅規定強調了工資薪金支出的合理性，只要具有合理性，就可以扣除，取消了過去雖然據實扣除但需經稅務機關審核的過程，形式上是簡化了程序，實質上是加大了事后復核扣減的風險。外企應認真審核工資薪金支出項目，對于如分紅、借款利息支出等與受雇無關不具有合理性的項目不得做為工資薪金支出列支。

　　建造期超12個月的存貨借款費用應計入資產成本

　　舊外企所得稅規定，企業發生與生產、經營有關的合理的借款利息，應當提供借款付息的證明文件，經當地稅務機關審核同意后，準予列支。企業借款用于固定資產的購置、建造或者無形資產的受讓、開發，在該項資產投入使用前發生的利息，應當計入固定資產的原價。

　　新所得稅規定，企業在生產經營活動中發生的合理的不需要資本化的借款費用，準予扣除。購置、建造固定資產、無形資產和經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態的存貨發生借款的，在有關資產購建期間發生的合理的借款費用，應當作為資本性支出計入有關資產的成本。

　　變化主要體現在兩個方面。一是生產經營有關的借款利息稅前扣除不再需當地稅務機關審核同意，取消了事前申請；二是經過12個月以上的建造才能達到預定可銷售狀態的存貨購建期間發生的合理的借款費用，應作為資本性支出計入成本，不能做為期間費用在當期扣除。因此，納稅人應當謹慎處理流動資金貸款用途，如制造大型機械設備、船舶、飛機等持續時間超過12個月的生產經營用流動資金貸款要與不超過12個月的貸款用途分清，分別作為資本化或當期費用處理。

　　匯兌損失稅前扣除范圍有變化

　　舊外企所得稅規定，企業在籌建和生產、經營中發生的匯兌損益，除國家另有規定外，應當合理列為各所屬期間的損益。新所得稅規定，企業產生的匯兌損失，長沙公司注銷，除已經計入有關資產成本以及與向所有者進行利潤分配相關的部分外，準予扣除。

　　納稅人需要把握的是，舊外資企業所得稅規定匯兌損失可以合理列為各所屬期間的損益，只要損失是發生于籌建和生產、經營中；而新所得稅規定已經計入資產成本以及與向所有者進行利潤分配相關的部分不能稅前扣除。納稅人應當獨立核算資產成本和利潤分配部分的匯兌損失，并且明確這一塊不得做為期間損益在稅前扣除。

　　福利費支出范圍擴大

　　舊外企所得稅規定，企業當年度稅前扣除的職工福利費支出費用（含企業負擔的職工失業保險費、工傷保險費、生育保險費），不得超過企業全年職工稅前列支工資總額的14%，其超過部分也不得在以后年度扣除。

　　新所得稅規定，企業依照國務院有關主管部門或者省級人民政府規定的范圍和標準為職工繳納的基本養老保險費、基本醫療保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費等基本社會保險費和住房公積金，準予扣除。另外，企業發生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14%的部分，準予扣除。

　　因此，新所得稅規定對于職工福利費支出規定范圍更廣泛，保險費和公積金不再占用福利費指標，外資企業納稅人不必再把各類保險費和公積金列入職工福利費核算。但要注意是可以稅前扣除的福利費支出是實際發生數，而不是計提數。

　　業務招待費只能按60%扣除

　　舊外企所得稅規定，企業實際發生的交際應酬費，實行分段限額扣除的辦法，即：（1）全年銷貨凈額在1500萬元以下的，不得超過銷貨凈額的5‰；全年銷貨凈額超過1500萬元的部分，不得超過該部分銷貨凈額的3‰；（2）全年業務收入總額在500萬元以下的，不得超過業務收入總額的10‰；全年業務收入總額超過500萬元的部分，不得超過該部分業務收入總額的5‰。新所得稅規定，企業按照發生額的 60%扣除，但最高不得超過當年銷售 （營業）收入的5‰。

　　業務招待費的稅前扣除標準變化較大，值得外資企業關注。一是取消了“銷貨凈額”和“業務收入”的說法，代之以“銷售（營業）收入”；二是即使不超過當年銷售（營業）收入的5‰，也要直接按60%扣除，即以發生額的 60%和當年銷售（營業）收入的5‰相比較小者扣除。因此，外資企業應當在業務招待費不能全額扣除的前提下適當調整和控制招待規模，以求最大限度取得稅后效益。

　　廣告費和業務宣傳費、公益性捐贈有了扣除限制

　　舊外企所得稅對廣告費和業務宣傳費、公益性捐贈的稅前扣除沒有限制，只要能夠提供法定的依據，就可以據實扣除。而新所得稅規定，廣告費和業務宣傳費在不超過當年銷售（營業）收入15%的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。

　　外資企業應當改變廣告費和業務宣傳費的核算方法，不再直接全額扣除，要通過建立備查簿或臺賬，動態管理廣告費和業務宣傳費，在年度申報時及時調整，超過限額部分記入備查簿或臺賬在以后納稅年度結轉扣除。公益性捐贈則要在年度申報時根據企業依照國家統一會計制度的規定計算的年度會計利潤計算扣除。

　　關注與固定資產折舊扣除有關的重要變化

　　舊外企所得稅所指的固定資產是使用年限在一年以上的房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具和其他與生產、經營有關的設備、器具、工具等。不屬于生產、經營主要設備的物品．單位價值在二千元以下或者使用年限不超過兩年的，可以按實際使用數額列為費用。

　　而新所得稅規定所指的固定資產是企業為生產產品、提供勞務、出租或者經營管理而持有的、使用時間超過 12個月的非貨幣性資產，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營活動有關的設備、器具、工具等。