依照財會〔2020〕10號（以下簡稱10號文件）規定，同時滿足簡化處理條件的租金減讓，企業可以按照《企業會計準則第21號—租賃》進行會計處理，也可以選擇簡化處理方法。

　　本期稅喵將結合財政部會計司7月1日發布的《新冠肺炎疫情相關租金減讓會計處理應用案例》（以下簡稱應用案例】與您分享執行《企業會計準則第21號—租賃》（財會[2006]3號，以下簡稱2006版租賃準則）的企業發生租金減讓，經營租賃下，承租方應如何進行財稅處理的相關問題。

　　依照2006版租賃準則規定，承租人應在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經營租賃。

　　一、2006版租賃準則基本規定

　　對于經營租賃，承租人應當在租賃期內各個期間，按照直線法或其他更為系統合理的方法，將租金總額分期計入相關資產成本或當期損益。

　　稅喵提醒：

　　經營租賃與融資租賃最大的區別在于，經營租賃不考慮資金的時間價值，因此會計處理比較簡單，只需按著權責發生制原則，將租金在租賃期內各個期間進行合理分配即可（注意：強調各個期間）。如果發生免租金或延期支付等租金減讓情況，應調整以后各期應分攤租金金額。如甲公司承租乙公司房產，雙方約定每月不含稅租金1萬元，受疫情影響雙方于3月末達成協議，4—6月份免收租金，按準則規定，4—6月份雖然不支付租金也應分攤租金，同時應調整以后各月應分攤的金額。

　　發生上述租金減讓情況，如何簡化處理？

　　二、簡化方法處理規定

　　依照10號文件規定，具體分為兩種情況。

　　（一）減免租金。具體包括以下處理要點：

　　1.承租人應當繼續按照與減讓前一致的方法將原合同租金計入相關資產成本或費用。

　　稅喵分析：

　　不改變將租金計入相關資產成本或費用的方法，即按直線法或其他方法計入。

　　2.將減免的租金作為或有租金，在減免期間沖減"制造費用"、"管理費用"、"銷售費用"等科目。

　　稅喵分析：

　　依2006版租賃準則規定，或有租金應當在實際發生時計入當期損益。將減免的租金作為或有租金，就意味減免的租金應在減免當期處理，如果減免前，已計入損益，則應沖減減免當期損益；如果減免前，尚未計入損益，可以不進行會計處理。

　　（二）延期支付租金。應當在原支付期間將應支付的租金確認為應付款項，在實際支付時沖減前期確認的應付款項。

　　稅喵分析：

　　延期支付租金不影響當期租金進入資產成本或損益的金額，只是增加負債而已。

　　【應用案例】2019年1月1日，承租人甲公司與出租人乙公司就100平米寫字樓簽訂了3年期的經營租賃合同，每月租金為10 000元，于每季度初支付。甲公司租入該寫字樓作為管理部門辦公場所。甲公司與乙公司按季度進行賬務處理。2020年3月25日，受新冠肺炎疫情影響，甲公司與乙公司達成了租金減讓補充協議，假定分以下五種情形：

　　01

　　免除甲公司2020年第二季度的租金，其他合同條款不變；

　　稅喵分析：

　　步驟一：將原合同租金計入管理費用

　　借：管理費用30 000

　　貸：其他應付款30 000

　　步驟二：同時按減免的租金金額沖減管理費用。

　　借：其他應付款30 000

　　貸：管理費用30 000

　　實務中，由于3月25日雙方已達成二季度免租金協議，因此二季度可以不作賬務處理。

　　稅喵提醒：

　　1.尚未支付的租金應計入“其他應付款”，而不是“應付賬款”。實務中，長沙公司注冊，很多財務人員對此小問題模糊。

　　2.免除租金只影響二季度“管理費用”（金額為0），以后各季度正常確認租金30 000元/季度。

　　3.稅會差異調整問題。2020年會計上列支租金30 000*3=90 000元。依照企業所得稅法實施條例規定，以經營租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除。租賃期限為36個月，租金總額因減免變為330 000元（100000元*33個月），因此平均每月租金為（330000/36)元，2020應扣除（330000/36)*12=110 000元，所得稅匯算時應調減應納稅所得額20 000元（110000-90000）。2019及2021年分別應調增應納稅所得額10 000元。

　　02

　　將甲公司2020年第二季度的租金遞延至第三季度支付，其他合同條款不變。

　　2020年第二季度，確認租賃費用，同時增加負債。

　　借：管理費用30 000

　　貸：其他應付款30 000

　　2020年第三季度，確認租賃費用，支付當期租金及第二季度遞延至本季度的租金。

　　借：管理費用30 000

　　其他應付款30 000

　　貸：銀行存款60 000

　　03

　　將甲公司2020年第二季度每月租金減少50%，2021年1月至租賃期屆滿每月租金增加10%，其他合同條款不變。

　　稅喵分析：

　　（1）2020年二季度的會計處理。

　　減免租金30 000*50%=15 000元

　　2021年1月至租賃期屆滿增加租金合計金額=10 000*12*10%=12 000元

　　依照10號文件規定，上述情形屬于減免租金與延期支付相結合的減讓方式，其中減免租金3 000元（15000-12000），延期支付租金12 000元。無論是減免租金，還是延期支付租金均應在二季度進行會計處理。

　　步驟一：二季度，將原合同租金計入管理費用

　　借：管理費用30 000

　　貸：其他應付款30 000

　　步驟二：按減免租金沖減管理費用

　　借：其他應付款3 000

　　貸：管理費用3 000

　　步驟三：按當季減免50%后的金額支付租金

　　借：其他應付款15 000

　　貸：銀行存款15 000

　　上述處理也可以合并為：

　　借：管理費用27 000（30 000-3000）

　　貸：其他應付款12 000（延期支付的租金）

　　銀行存款15 000（二季度實際支付的金額）

　　（2）2020年7月至2020年12月的會計處理。

　　每季度確認租賃費用并支付租金（未受租金減讓影響）的會計處理。

　　借：管理費用30 000

　　貸：銀行存款30 000

　　（3）2021年1月至租賃期屆滿的會計處理。

　　每季度確認租賃費用（未受租金減讓影響），支付當期租金和2020年第二季度遞延至本季度支付的租金3 000元（10000*10%*3）。

　　借：管理費用30 000（未受租金減讓的影響）

　　其他應付款3 000

　　貸：銀行存款33 000

　　稅喵分析：

　　1.上述處理再次說明租金減讓簡化處理的亮點在于一次性處理，即租金減免不影響以后各期應分攤租金的確定。此外，延期支付不影響應分攤租金的確定。

　　2.稅會差異調整問題。與情形一的分析相同。

　　04

　　免除甲公司2020年第二季度的租金，租賃期延長3個月至2022年3月31日，延長租賃期間每月租金為10000元，于2022年初支付。

　　稅喵分析：

　　雖然形式上看，免除2020年第二季度租金，但在會計處理上不能按照免稅金進行處理，因為在減免2020年第二季度租金的同時將租賃期延長一個季度且收取等量租金，依10號文件規定，屬于延期支付的特殊情況，所以應按延期支付進行會計處理。

　　（1）2020年第二季度的會計處理。仍將原合同租金計入管理費用。

　　借：管理費用30 000

　　貸：其他應付款30 000

　　（2）2020年7月至2021年12月的會計處理。每季度正常確認租賃費用，支付租金。

　　借：管理費用30 000

　　貸：銀行存款30 000

　　（3）2022年第一季度的會計處理。僅涉及支付租金。

　　借：其他應付款30 000

　　貸：銀行存款30 000

　　稅喵提醒：

　　企業所得稅納稅調整問題。經營期限延長至2022年3末，意味租賃期限由原來的36個月變為39個月，租金總額仍為360 000元，平均每月租金變為360 000/39元，因此2020年應扣除租金360 000/39*12=110 769元，會計上列支租金總額為30 000*4=120 000元，匯算時應調增應納稅所得額9 231元，2019年、2021年也應進行同樣的納稅調整。2022年雖然會計上未列支租金，但稅前允許扣除租金360 000/39*3=27 692元，匯算時應調減應納稅所得額27 692元。

　　05

　　將甲公司剩余租賃期內每季度租金減少10%，其他合同條款不變。

　　稅喵分析：

　　由于剩余租賃期限至2021年12月31日，而10號文件明確適用簡化處理的業務，僅限于2021年6月30日之前的應付租賃付款額，所以該情形不能適用簡化處理方法。

　　以上與大家分享了發生租金減讓，經營租賃下，承租方應如何進行財稅處理的相關內容。下期，將與您分享融資租賃下，承租方又應如何進行處理的相關內容，敬請持續關注。