房地產企業(yè)整體轉讓在建項目能否扣除土地價款？這個問題在實踐中爭議不斷，相關分析的文章也不少，有從營業(yè)稅歷史沿革進行分析的，有從稅法概念角度，從稅負公平角度進行的。

 

土地扣除的相關文件有：

 

財稅[2016]36號文件附件《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》明確“房地產開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售其開發(fā)的房地產項目，以取得的全部價款和價外費用，扣除受讓土地時向政府部門支付的土地價款后的余額為銷售額。”

 

《國家稅務總局關于發(fā)布《房地產開發(fā)企業(yè)銷售自行開發(fā)的房地產項目增值稅征收管理暫行辦法》的公告》（國家稅務總局公告2016年第18號）第三條規(guī)定，房地產開發(fā)企業(yè)以接盤等形式購入未完工的房地產項目（注意：該條款已明確房地產在建工程為未完工的房地產開發(fā)項目）繼續(xù)開發(fā)后，以自己的名義立項銷售的，屬于本辦法規(guī)定的銷售自行開發(fā)的房地產項目。　　

 

第四條 房地產開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產項目，適用一般計稅方法計稅，按照取得的全部價款和價外費用，扣除當期銷售房地產項目對應的土地價款后的余額計算銷售額。

 

根據(jù)上述規(guī)定，大致可以推出，房地產開發(fā)企業(yè)未完工的房地產項目和房地產開發(fā)企業(yè)以接盤等形式購入未完工的房地產項目繼續(xù)開發(fā)后，以自己的名義立項銷售的房地產項目均屬于房地產開發(fā)項目。只是稅法規(guī)定似乎還不夠明晰，以至爭議不斷。

 

房地產企業(yè)整體轉讓在建項目能否扣除土地價款，這個問題如何破？當稅法有規(guī)定的時侯，稅法是判定是否征稅的唯一標準，當稅法規(guī)定不明確的時侯，我們判斷業(yè)務是否征稅，思考點就需要重新回到稅法最基本原理上，這就是增值稅計稅原理。

 

增值稅的計稅原理有三條：

 

1.按全部銷售額計稅，但只對其中的新增價值征稅

 

2.實行稅款抵扣制

 

3.稅款隨貨物銷售逐環(huán)節(jié)轉移，最終消費者承擔全部稅款

 

分析實質，增值稅計稅原理就是鏈條抵扣理論，如果非要用文字來描述的話，就是“差額征稅全額開票”這八個字。上家按差額征稅，全額開票給下家，下一家繼續(xù)按差額征稅，全額開票給下下家，直到客戶這一最終環(huán)節(jié)，由客戶為總差額買單繳稅。為便于大家理解，舉例如下：

 

A公司以100萬價格賣貨給B公司，然后B公司按200萬賣給C公司，C公司按300萬賣給客戶，這樣的增值稅結果是：

 

客戶買單按總差額繳稅300萬*17%=51萬。

 

增值稅鏈條抵扣總差額=客戶最終買單300萬=A公司差額100萬+B公司差額100萬+ C公司差額100萬

 

其中

 

A公司賺了100萬，就按100萬差額交稅，按100萬全額開票給B公司；

 

B公司按200萬賣給C公司的，收進項票100萬，B公司只需按差額100萬（200-100=100）交稅，開200萬全額票給C公司。

 

C公司按300萬賣給客戶，收進項票200萬，C公司按差額100萬（300-200=100）交稅，按300萬全額開票給客戶。

 

根據(jù)這個差額征稅全額開票的原理，很顯然除了最終環(huán)節(jié)全額買單外，長沙工商代辦，其他環(huán)節(jié)都是差額征稅全額開票。

 

舉例明白了，現(xiàn)在我們把場景替換為房地產業(yè)務，看看情況如何。

 

（1）土儲中心以100萬拍地價格賣地給B 房企，然后B 房企做成200萬的房地產項目賣給（這里我們?yōu)楹喕嬎悖OB房企新投入開發(fā)成本0萬元），按300萬賣給業(yè)主，這樣業(yè)主繳稅總共300萬*11%=33萬。

 

這時的增值稅鏈條抵扣總差額=土儲中心差額100萬（免征）+B房企差額200萬（征）=業(yè)主買單300萬

 

對于這個場景，差額征稅全額開票的原理可以這樣理解：

 

B 房企收到100萬土地財政票據(jù)可視為虛擬進項發(fā)票，這樣B房企按差額繳稅300-100萬=200萬*11%=22萬，按全額300萬開票給業(yè)主。土儲中心該按差額100萬*11%繳11萬增值稅，但屬于土地出讓被免征增值稅。

 

（2）現(xiàn)在我們在上一個場景增加一個中間環(huán)節(jié)，B 房企改賣在建工程。

 

土儲中心以100萬拍地價格賣地給B 房企，然后B 房企做成200萬的在建工程賣給C房企（同樣設B房企新投入開發(fā)成本0萬元），C房企（設C房企新投入開發(fā)成本0萬元），按300萬賣給業(yè)主，這樣業(yè)主總共繳稅300萬*11%=33萬。C房企取得的是B 房企開給它的200萬的全額發(fā)票，可抵扣200萬，按差額100萬繳稅，這時，問題出現(xiàn)了，B房企業(yè)賣在建工程，能否抵扣土地價款，

 

如果B公司不能把土地價款抵扣掉，則會產生總差額400萬=土儲中心差額100萬（免）+B公司差額200萬+ C公司差額100萬>客戶最終買單300萬,

 

結果是B公司因土地價款不能扣除在總環(huán)節(jié)多產生差額100萬，總環(huán)節(jié)多繳稅100萬*11%=11萬。

 

這就破壞了增值稅立法原理。