違法所得的持有不受法律保護而缺乏確定性，但并不能成為豁免稅法評價的理由。這個原則在總局相關的規范性文件中也有體現。下面，我們來談違反公司法支付的股息紅利性質如何判定的問題。在這個問題上，稅企雙方雖然沒有形成激烈交鋒，但這涉及到如何運用經濟實質原則對市場交易作稅法定性，實則是一個更為基礎、更為重要的課題。這個課題本應該以一個大論文的形式出現，本文先略作粗淺探討。

 

　　一、經濟實質原則是否應該成為稅法適用的原則？

 

　　稅法領域的經濟實質原則是指在分析經濟活動的課稅要素時，應以經濟活動的經濟實質為標準，而不是以表面上的形式為標準。經濟實質原則目前在稅收法律層面并沒有明確規定，主要停留在理論探討層面。但本文認為，經濟實質原則應該、事實上也已經成為稅法適用的原則。理由如下：

 

　　1.可以從稅法的一些規定中引申出來。

 

　　《企業所得稅法》第二十一條規定：“在計算應納稅所得額時，企業財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規的規定不一致的，應當依照稅收法律、行政法規的規定計算。”言下之意，在沒有稅收法律、行政法規特殊規定的情況下，應該適用企業財務、會計處理辦法。這個“言下之意”在隨后的總局公告里得以明確?！?span>國家稅務總局關于發布〈中華人民共和國企業所得稅年度納稅申報表（A類，2014年版）〉的公告》（國家稅務總局公告2014年第63號）規定“企業在計算應納稅所得額及應納所得稅時，企業財務、會計處理辦法與稅法規定不一致的，應當按照稅法規定計算。企業所得稅法規定不明確的，在沒有明確規定之前，暫按企業財務、會計規定計算。”

 

　　以上規定說明，對經濟活動的稅法評價，一般應參照財務、會計處理辦法。而會計學就是研究如何客觀分析、評價和記錄市場交易經濟實質的學問，會計活動必然以經濟實質為原則。從這一點上看，稅法評價實質上也秉持經濟實質原則。

 

　　2.總局的規范性文件對經濟實質原則有明確規定。

 

　　《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規定：“除企業所得稅法及實施條例另有規定外，企業銷售收入的確認，必須遵循權責發生制原則和實質重于形式原則”。經濟實質原則（在這個文件里被表述為實質重于形式原則）在總局文件里首次得以明確表述。

 

　　3.稅法評價的公平原則需要借助經濟實質原則得以實現。

 

　　市場經濟條件下，“法無禁止即自由”，市場主體享有充分的經營自由，也有設計各種各樣交易形式的自由。同一筆經濟交易，雖然可以被設計成花樣繁多的形式，但能帶給納稅主體的納稅能力卻是確定的。出于納稅公平原則，這筆交易的課稅負擔不應該隨著交易形式的變化而變化，而應該以經濟實質為標準。

 

　　二、按照經濟實質原則，違反公司法的股息紅利分配應如何作稅法定性？

 

　　主張非法分配的股息紅利性質為捐贈的觀點，認為違法支付的股息，公司有權利追回。如果公司自愿放棄這個權利，那只能視為捐贈了。

 

　　從經濟觀察的角度看，捐贈最明顯的經濟特征就是無償。但這個所得真的是平白無故給的嗎？

 

　　類似的例子，比如“買一贈一”是不是捐贈，要不要視同銷售計稅？這個問題是一個爭議已久的老問題，最先在企業所得稅領域解決，《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》規定：“企業以買一贈一等方式組合銷售本企業商品的，不屬于捐贈，應將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入。”在增值稅領域，雖然沒有類似明確規定，但在企業所得稅的處理上，稅務總局已經認識到這個名義上的贈送其實不是無償的，這是對經濟實質的判斷。換到增值稅領域，同樣的經濟實質，不應作出不同的判斷。所以，增值稅上也不視同銷售的觀點基本已成為共識。

 

　　總結一下“買一贈一”的稅法定性邏輯：捐贈的經濟實質是“無償性”，而買一贈一的經濟實質不符合“無償性”，所以雖然名義上叫捐贈，但實質上不是捐贈，長沙工商稅務，不適用視同銷售的規定。