2017年7月5日，財政部正式發布了《關于修訂印發<企業會計準則第14號——收入>的通知》（財會〔2017〕22號）（新CAS 14）。

　　新CAS 14改革了現有的收入確認模型，明確收入確認的核心原則是“企業應當在履行了合同中的履約義務，即在客戶取得相關商品或服務的控制權時確認收入”。基于該核心原則，新準則設定了統一的收入確認計量的“五步法”模型，即識別與客戶訂立的合同、識別合同中的單項履約義務、確定交易價格、將交易價格分攤至各單項履約義務、履行每一單項履約義務時確認收入。

　　致同研究之新收入準則系列解讀，內容包括：準則變化概述及新舊對比、五步法模型的應用、特定交易的會計處理、列報與披露，以及實施新準則對房地產、建筑施工、零售、電商、網絡游戲、軟件、電信及制造業等行業的影響分析等。

　　本期主要解讀新CAS 14對建筑施工行業可能產生的影響。

　　建造活動是否為單項履約義務

　　新CAS 14要求企業識別合同中的履約義務。由于承建活動的綜合性，建造承包商屬于提供重大整合服務，合同中的商品及服務與其他商品或服務高度依賴或高度關聯。在此情況下，該建造活動應該被視作只包含一項履約義務。

　　為了將建造合同作為一項履約義務進行核算，企業需要證明和判斷建造合同的不同要素之間高度關聯，并且企業履行重大的整合服務。如果企業不能證明各要素之間有相互關聯性，則可能需要分多項履約義務來確認收入。

　　在某一時段內還是在某一時點確認收入

　　對于建造合同最顯著的變更是，在原建造合同準則下，當一項安排符合建造合同定義時，即要求在完工比例的基礎上確認收入和利潤。在新CAS 14下，僅當需強制執行的合同權利及義務符合特定標準時才允許按進度確認收入。對建造合同自動按進度確認收入的權利已不存在。

　　根據新CAS 14的要求，企業應在其履行履約義務，即將商品或服務的控制權轉移給客戶的時點（或過程中）確認收入。若符合以下一個或多個標準，則企業應在某一時段內確認收入。

    標準   舉例  
1   客戶在企業履約的同時即取得并消耗企業履約所帶來的經濟利益。   常規或經常性的服務。  
2   客戶能夠控制企業履約過程中在建的商品。   在客戶場地上建造資產。  
3   企業履約過程中所產出的商品具有不可替代用途，且該企業在整個合同期間內有權就累計至今已完成的履約部分收取款項。
    建造只有客戶能夠使用的專項資產，或按照客戶的指示建造資產，且有權收取履約部分的成本加合理利潤。  

　　雖然企業不再有權對建造合同自動按進度確認收入，但其履約義務通常會在某一時段內履行。在創建或改良資產的過程中，客戶亦往往對資產擁有控制權。此外，因受合同條款及實際情況的限制，建造承包商向其他客戶轉移資產的能力往往受限，而當客戶因除企業不能履約以外的其他原因撤銷合同時，建造承包商將有權向客戶收取已發生成本加上一定合理利潤的金額（視合同條款約定）。

　　如果合同安排不符合按進度確認收入的上述標準，那么企業應在控制權轉移的特定時點確認收入。對于建造合同而言，這個時點很可能接近項目完工的時點。

　　計量合同進度

　　如果履約義務在某一時段內履行（即類似于目前的完工進度核算方法），企業應使用反映商品或服務向客戶轉移的方式來計量進度，以確定在這段時間內應確認的收入。

　　新CAS 14規定如果滿足在某一時段內確認收入的要求，則企業應以一種體現其履行履約義務的方式來計量履約進度。該方式可能是：投入法（例如，長沙工商稅務，至今為止發生的合同成本占預計總成本的百分比）；或產出法（例如，測定至今為止已完成工作量）。

　　應用投入法的建造承包商應排除任何不能體現其履行履約義務（即將商品或服務的控制權轉移至客戶）的投入所帶來的影響。例如，當使用成本比例法時，建造承包商將排除任何意料之外的廢料、人工及未安裝材料的金額。

　　計量可變對價