房地產(chǎn)開發(fā)項目用地取得的方式多種多樣，除了純粹的購買、出讓、劃撥方式取得土地外，有的是一方出土地、一方出資金合作建房取得土地，有的是在公司改制重組中取得土地，有的是購買的舊廠房，有的購買在建項目繼續(xù)開發(fā)等。

 

企業(yè)取得土地使用權(quán)的方式不同，或者企業(yè)發(fā)生了與土地使用權(quán)相關(guān)投資等事項，都可能在土地增值稅計算中產(chǎn)生取得土地使用權(quán)所支付的金額確認(rèn)問題。

 

另外土地成本分配也會產(chǎn)生土地增值稅扣除方面的問題，由于土地成本中的實(shí)際問題比較多，將選取部分講義。為方便理解，討論中將取得土地使用權(quán)所支付的金額簡稱為土地成本。

 

一、一方出土地、一方出資金的合作建房土地成本的討論

 

案例

 

某房地產(chǎn)開發(fā)公司A和公司B于2012年簽訂合作開發(fā)房地產(chǎn)項目協(xié)議，雙方約定公司A出資建設(shè)房地產(chǎn)開發(fā)項目，公司B投出土地。公司B所投入開發(fā)的土地面積10000平方米，假設(shè)于2010年購買取得，購進(jìn)價款為6000萬元。公司B在2012年將土地交給公司A開方時，土地的市場價格為10000萬元。房地產(chǎn)開發(fā)項目建成后，經(jīng)測繪建筑面積20000平方米，公司A發(fā)生開發(fā)成本10000萬元。房地產(chǎn)開發(fā)項目的市場銷售價格為15000元/平方米。合作協(xié)議約定，A、B雙方按6：4的比例分配建筑面積。

 

土地增值稅事項的處理辦法之一

 

1、合作雙方投入和接收土地的處理。

 

一種意見認(rèn)為，B公司將土地投入A公司，實(shí)際上是將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給A公司用于房地產(chǎn)開發(fā)，這一行為應(yīng)當(dāng)作為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)處理，按移交土地時的土地使用權(quán)的市場價格確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收入10000萬元，同時確認(rèn)等額的應(yīng)收賬款，并按規(guī)定計算繳納土地增值稅。

 

A公司接受B公司的土地使用權(quán)應(yīng)當(dāng)作為購買處理。A公司應(yīng)當(dāng)按接收土地的市場價格確定取得土地的成本，即10000萬元，同時確認(rèn)等額的負(fù)債。

 

2、合作雙方分配房地產(chǎn)的處理。

 

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字[1995]48號）規(guī)定：對于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。

 

因此，A公司將建成后的房地產(chǎn)8000平方米移交給B公司時，應(yīng)確認(rèn)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入12000萬元，計算應(yīng)繳納的土地增值稅，并辦理減免土地增值稅手續(xù)。

 

A公司同時應(yīng)將分出房地產(chǎn)與土地價款之間的差額2000萬元確認(rèn)營業(yè)外支出。B公司接收分配的房地產(chǎn)時，視同購買處理，同時將分得房地產(chǎn)與土地價款之間的差額2000萬元確認(rèn)營業(yè)外收入。

 

本案例土地增值稅事項的處理辦法之二

 

1、合作雙方投入和接收土地的處理。

 

B公司將土地投入A公司，仍看作是將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓給A公司用于房地產(chǎn)開發(fā)，但B公司暫不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收入，A公司暫不確認(rèn)土地成本。

 

2、合作雙方分配房地產(chǎn)的處理。

 

A公司將建成后的房地產(chǎn)8000平方米移交給B公司時，應(yīng)確認(rèn)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入12000萬元，計算應(yīng)繳納的土地增值稅，并辦理減免土地增值稅手續(xù)。同時按分配給B公司的房地產(chǎn)的價格確認(rèn)接收的B公司的土地的成本。

 

B公司接收分配的房地產(chǎn)時，視同購買處理，同時按分配獲得的房地產(chǎn)的價格確認(rèn)投出土地的轉(zhuǎn)讓收入12000萬元，按規(guī)定計算繳納轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的土地增值稅。

 

本案例土地增值稅事項的處理辦法之三

 

還有一種意見與上面的第二種處理意見基本相同。

 

只是對于B公司取得分配的房地產(chǎn)的處理不同。該意見認(rèn)為應(yīng)以原土地的的成本6000萬元，作為取得分配的房地產(chǎn)的成本。

 

這一做法不知道從會計的角度是不是恰當(dāng)，但是不符合稅收規(guī)定，即B公司將土地投出，未作為轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)處理，漏繳了這一環(huán)節(jié)的土地增值稅。

 

在實(shí)際的合作建房案例中，合作的信息并不能滿足土地增值稅計算的需要，同時合作的方式和分配的辦法情況也比較復(fù)雜，影響對土地成本的確認(rèn)等事項的判斷。

 

但無論合作建房的事宜多么復(fù)雜，土地增值稅處理的關(guān)鍵在于，只要發(fā)生房地產(chǎn)從合作的一方轉(zhuǎn)出，都應(yīng)當(dāng)作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)處理，按規(guī)定處理土地增值稅事項。

 

二、與改制重組有關(guān)的土地成本問題的討論

 

房地產(chǎn)開發(fā)用地如果與改制重組有關(guān)：
 

有的會因在改制重組中轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)（包括土地）方根據(jù)政策暫不征收土地增值稅的，接收土地一方的土地成本的確定有特別的要求；

 

有的會因?yàn)楦闹七^程中相關(guān)事項的處理不規(guī)范，引起土地成本難以確定；

 

有的會因?yàn)楦闹浦亟M中計稅成本與會計成本不一致，引起土地成本爭議等等。

 

下面一 一討論相關(guān)情況下如何確定土地成本

 

（一）改制重組中接受土地的成本討論

 

案例